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1、CPA审计第十五章图图15-1 各交易循环之间的关系各交易循环之间的关系 存货与仓储循环存货与仓储循环 货币资金货币资金 筹资与投资循环筹资与投资循环 销售与收款循环销售与收款循环 采购与付款循环采购与付款循环 业务循环业务循环资产负债表项目资产负债表项目利润表项目利润表项目销售与收款循环销售与收款循环应收票据应收票据营业收入营业收入应收账款应收账款营业税金及附加营业税金及附加长期应收款长期应收款销售费用销售费用预收账款预收账款应交税费应交税费第一节第一节 销售与收款循环的特点销售与收款循环的特点一、不同行业类型的一、不同行业类型的收入来源收入来源：教材：教材361表表二、涉及的二、涉及的主要

2、凭证和会计记录主要凭证和会计记录(一一)客户订购单客户订购单 (二二)销售单销售单 (三三)发运凭证发运凭证(四四)销售发票销售发票 (五五)商品价目表商品价目表(六六)贷项通知单贷项通知单(七七)应收账款账龄分析表应收账款账龄分析表(八八)应收账款明细账应收账款明细账(九九)主营业务收入明细账主营业务收入明细账(十十)折扣与折让明细账折扣与折让明细账 (十一十一)汇款通知书汇款通知书(十二十二)库存现金日记账和银行存款日记账库存现金日记账和银行存款日记账(十三十三)坏账审批表月坏账审批表月 (十四十四)顾客月末对账单顾客月末对账单(十五十五)转账凭证转账凭证 (十六十六)收款凭证收款凭证三、

3、涉及的主要业务活动三、涉及的主要业务活动应从以下几个方面掌握：应从以下几个方面掌握：1、有哪些主要、有哪些主要环节环节？2、由哪个、由哪个部门部门负责？负责？3、需要填制什么、需要填制什么凭证凭证？4、相关的、相关的控制控制措施是什么？措施是什么？5、该控制能保证哪些、该控制能保证哪些认定认定？(一一)接受顾客订单接受顾客订单 顾客提出订货要求是整个销售与收款循环的起点。顾客提出订货要求是整个销售与收款循环的起点。顾客的订单只有在符合企业管理层的顾客的订单只有在符合企业管理层的授权标准授权标准时，时，才能被接受。通常需要由才能被接受。通常需要由销售单管理部门销售单管理部门的主管来的主管来决定是

4、否同意销售。很多企业在批准了顾客订单之决定是否同意销售。很多企业在批准了顾客订单之后，下一步就应编制后，下一步就应编制一式多联一式多联连续编号连续编号的销售单的销售单。销售单是证明管理层有关销售交易的销售单是证明管理层有关销售交易的“发生发生”认定认定的凭据之一，也是此笔销售的交易轨迹的起点。的凭据之一，也是此笔销售的交易轨迹的起点。(二二)批准赊销信用批准赊销信用 对于赊销业务，赊销批准是由信用管理部门根对于赊销业务，赊销批准是由信用管理部门根据管理层的赊销政策在每个顾客的已授权的信用额据管理层的赊销政策在每个顾客的已授权的信用额度进行的。无论批准赊销与否，都要求被授权的信度进行的。无论批准

5、赊销与否，都要求被授权的信用管理部门人员在销售单上签署意见，然后再将已用管理部门人员在销售单上签署意见，然后再将已签署意见的销售单送回销售单管理部门。签署意见的销售单送回销售单管理部门。设计信用批准控制的目的是为了降低坏账风险，因设计信用批准控制的目的是为了降低坏账风险，因此，这些控制与应收账款账面余额的此，这些控制与应收账款账面余额的“计价和分摊计价和分摊”认定有关。认定有关。(三三)按销售单供货按销售单供货 企业管理层通常要求商品仓库只有在收到经过批准企业管理层通常要求商品仓库只有在收到经过批准的销售单时才能供货。已批准销售单的一联通常应的销售单时才能供货。已批准销售单的一联通常应送达仓库

6、。送达仓库。(四四)按销售单装运货物按销售单装运货物 装运部门职员在装运之前，还必须进行装运部门职员在装运之前，还必须进行独立验证，以确定从仓库提取的商品都附有独立验证，以确定从仓库提取的商品都附有经批准的销售单，并且，所提取商品的内容经批准的销售单，并且，所提取商品的内容与销售单一致。装运凭证是指一式多联的、与销售单一致。装运凭证是指一式多联的、连续编号的提货单，可由电脑或人工编制。连续编号的提货单，可由电脑或人工编制。，它是证实销售交易它是证实销售交易“发生发生”认定的另一种形认定的另一种形式的凭据。而定期检查以确定在编制的每张式的凭据。而定期检查以确定在编制的每张装运凭证后均已附有相应的

7、销售发票，则有装运凭证后均已附有相应的销售发票，则有助于保证销售交易助于保证销售交易“完整性完整性”认定的正确性。认定的正确性。(五五)向顾客开具账单向顾客开具账单 开具账单包括编制和向顾客寄送事先连续编号的销售发票。这开具账单包括编制和向顾客寄送事先连续编号的销售发票。这项功能所针对的主要问题是：项功能所针对的主要问题是：(1)是否对所有装运的货物都开具是否对所有装运的货物都开具了账单了账单(即即“完整性完整性”认定问题认定问题)；(2)是否只对实际装运的货物是否只对实际装运的货物才开具账单，有无重复开具账单或虚构交易才开具账单，有无重复开具账单或虚构交易(即即“发生发生”认定问认定问题题)

8、；(3)是否按已授权批准的商品价目表所列价格计价开具账单是否按已授权批准的商品价目表所列价格计价开具账单(即即“准确性准确性”认定问题认定问题)。为了降低开具账单过程中出现遗漏、重复、错误计价或其他差为了降低开具账单过程中出现遗漏、重复、错误计价或其他差错的风险，应设立以下的控制程序：错的风险，应设立以下的控制程序：1开具账单部门职员在编制每张销售发票之前，独立检查是否开具账单部门职员在编制每张销售发票之前，独立检查是否存在装运凭证和相应的经批准的销售单；存在装运凭证和相应的经批准的销售单；2依据已授权批准的商品价目表编制销售发票；依据已授权批准的商品价目表编制销售发票；3独立检查销售发票计价

9、和计算的正确性；独立检查销售发票计价和计算的正确性；4将装运凭证上的商品总数与相对应的销售发票上的商品总数将装运凭证上的商品总数与相对应的销售发票上的商品总数进行比较。进行比较。(六六)记录销售记录销售 在手工会计系统中，记录销售的过程包括区分赊销、现销。记在手工会计系统中，记录销售的过程包括区分赊销、现销。记录销售的控制程序包括以下内容：录销售的控制程序包括以下内容：1只依据附有有效装运凭证和销售单的销售发票记录销售。这只依据附有有效装运凭证和销售单的销售发票记录销售。这些装运凭证和销售单应能证明销售交易的发生及其发生的日期。些装运凭证和销售单应能证明销售交易的发生及其发生的日期。2控制所有

10、事先连续编号的销售发票。控制所有事先连续编号的销售发票。3独立检查已处理销售发票上的销售金额同会计记录金额的一独立检查已处理销售发票上的销售金额同会计记录金额的一致性。致性。4记录销售的职责应与处理销售交易的其他功能相分离。记录销售的职责应与处理销售交易的其他功能相分离。5对记录过程中所涉及的有关记录的接触予以限制，以减少未对记录过程中所涉及的有关记录的接触予以限制，以减少未经授权批准的记录发生。经授权批准的记录发生。6定期独立检查应收账款的明细账与总账的一致性。定期独立检查应收账款的明细账与总账的一致性。7定期向顾客寄送对账单，并要求顾客将任何例外情况直接向定期向顾客寄送对账单，并要求顾客将

11、任何例外情况直接向指定的未执行或记录销售交易的会计主管报告：指定的未执行或记录销售交易的会计主管报告：以上这些控制与以上这些控制与“发生发生”、“完整性完整性”、“准确性准确性”以及以及“计计价和分摊价和分摊”认定有关。认定有关。(七七)办理和记录现金、银行存款收入办理和记录现金、银行存款收入 最应关心的是货币资金失窃的可能性。在这方面，汇最应关心的是货币资金失窃的可能性。在这方面，汇款通知单起着很重要的作用。款通知单起着很重要的作用。(八八)办理和记录销售退回、销售折扣与折让办理和记录销售退回、销售折扣与折让 必须经授权批准，并应确保办理此事有关的部门和职必须经授权批准，并应确保办理此事有关

12、的部门和职员各司其职，分别控制实物流和会计处理。在这方面，员各司其职，分别控制实物流和会计处理。在这方面，严格使用贷项通知单无疑会起到关键的作用。严格使用贷项通知单无疑会起到关键的作用。(九九)注销坏账注销坏账 正确的处理方法应该是获取货款无法收回的确凿证据，正确的处理方法应该是获取货款无法收回的确凿证据，经适当审批后及时作会计调整。经适当审批后及时作会计调整。(十十)提取坏账准备提取坏账准备 坏账准备提取的数额必须能够抵补企业以后无法收回坏账准备提取的数额必须能够抵补企业以后无法收回的销货款。的销货款。主要业务活动主要业务活动对应的凭证及记录对应的凭证及记录相关的认定相关的认定1.接受顾客订

13、单接受顾客订单顾客订单顾客订单发生发生2.批准赊销信用批准赊销信用销售单销售单准确性、计价和分摊准确性、计价和分摊3.按销售单供货按销售单供货销售单销售单发生、完整性发生、完整性4.按销售单装运按销售单装运货物货物发运凭证发运凭证发生、完整性发生、完整性5.向顾客开具账向顾客开具账单单商品价目表、销售发票商品价目表、销售发票发生、准确性、计价和分发生、准确性、计价和分摊、完整性摊、完整性6.记录销售记录销售转账凭证、应收账款明细转账凭证、应收账款明细账、营业收入明细账账、营业收入明细账发生、完整性、准确性、发生、完整性、准确性、计价和分摊计价和分摊8.办理和记录退办理和记录退回销货折扣与折回销

14、货折扣与折让让贷项通知单、折扣折让明贷项通知单、折扣折让明细账细账发生、准确性、计价和分发生、准确性、计价和分摊、完整性摊、完整性9.注销坏账注销坏账坏账审批表坏账审批表准确性、计价和分摊准确性、计价和分摊10.提取坏账准备提取坏账准备董事会（或管理层）决议董事会（或管理层）决议准确性、计价和分摊准确性、计价和分摊职务职务分工分工功功 能能1编制销编制销货通知货通知书书 销售部门销售部门作为信用、仓库、运输、开票及收款等部门履行责任的依作为信用、仓库、运输、开票及收款等部门履行责任的依据据2 批准批准赊销赊销信用部门信用部门通过对顾客会计报表的审查或向其他信用机构查询，批准通过对顾客会计报表的

15、审查或向其他信用机构查询，批准是否向顾客赊销是否向顾客赊销3 发货发货仓库部门仓库部门根据信用部门批准或出纳部门的收款证明，核准销售单发根据信用部门批准或出纳部门的收款证明，核准销售单发货货4运货运货货运部门货运部门货运文件须按顺序编号，并记入送货登记簿，应持有出门货运文件须按顺序编号，并记入送货登记簿，应持有出门证证5开票开票会计部门会计部门核对装运凭证、经批准的销售单、经批准的销售商品价目核对装运凭证、经批准的销售单、经批准的销售商品价目表后开票表后开票6收款收款出纳部门出纳部门由独立于销售收入、应收账款记账的人员收款由独立于销售收入、应收账款记账的人员收款7坏账坏账处理处理高层管理部高层

16、管理部门门坏账冲销须经批准，且仍须登账管理，以便日后追索坏账冲销须经批准，且仍须登账管理，以便日后追索8内部内部审计审计内部审计部内部审计部门门定期寄发对账单并及时清查差异，并进行账龄分析定期寄发对账单并及时清查差异，并进行账龄分析第二节第二节 销售与收款循环的内部控制与控制测试销售与收款循环的内部控制与控制测试一、销售交易的内部控制一、销售交易的内部控制（一）内部控制目标、内部控制与审计测试的关系（一）内部控制目标、内部控制与审计测试的关系（二）销售交易的内部控制（二）销售交易的内部控制1、适当的职责分离、适当的职责分离适当的职责分离有勘于防止各种有意或无意的错误。（适当的职责分离有勘于防止

17、各种有意或无意的错误。（1）单位应当将办理销售、发货、收款三项业务的部门单位应当将办理销售、发货、收款三项业务的部门(或岗或岗位位)分别设立；（分别设立；（2）单位在销售合同订立前，应当指定）单位在销售合同订立前，应当指定专门人员就销售价格、信用政策、发货及收款方式等具专门人员就销售价格、信用政策、发货及收款方式等具体事项与客户进行谈判。谈判人员至少应有两人以上，体事项与客户进行谈判。谈判人员至少应有两人以上，并与订立合同的人员相分离；（并与订立合同的人员相分离；（3）编制销售发票通知单）编制销售发票通知单的人员与开具销售发票的人员应相互分离；（的人员与开具销售发票的人员应相互分离；（4）销售

18、人）销售人员应当避免接触销货现款；（员应当避免接触销货现款；（5）单位应收票据的取得和）单位应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管人员的书面批准。贴现必须经由保管票据以外的主管人员的书面批准。2、正确的授权审批、正确的授权审批 对于授权审批问题，注册会计师应当关注以对于授权审批问题，注册会计师应当关注以下下四个关键点四个关键点上的审批程序：上的审批程序：其一，在销售发生之前，赊销已经正确审批；其一，在销售发生之前，赊销已经正确审批；其二；非经正当审批，不得发出货物；其二；非经正当审批，不得发出货物；其三，销售价格、销售条件、运费、折扣等其三，销售价格、销售条件、运费、折扣等必须经过审批

19、；必须经过审批；其四，审批人应当根据销售与收款授权批准其四，审批人应当根据销售与收款授权批准制度的规定，在授权范围内进行审批，不得制度的规定，在授权范围内进行审批，不得超越审批权限。超越审批权限。3、充分的凭证和记录、充分的凭证和记录 在这种制度下，只要定期清点销售发票，漏开账单在这种制度下，只要定期清点销售发票，漏开账单的情形几乎就不太会发生。的情形几乎就不太会发生。4、凭证的预先编号、凭证的预先编号 对凭证预先进行编号，旨在防止销售以后忘记向顾对凭证预先进行编号，旨在防止销售以后忘记向顾客开具账单或登记入账，也可防止重复开具账单或客开具账单或登记入账，也可防止重复开具账单或重复记账。重复记

20、账。5、按月寄出对账单、按月寄出对账单 由不负责现金出纳和销售及应收账款记账的人员按由不负责现金出纳和销售及应收账款记账的人员按月向顾客寄发对账单。月向顾客寄发对账单。注册会计师观察指定人员寄送对账单和检查顾客复注册会计师观察指定人员寄送对账单和检查顾客复函档案，对于测试被审计单位是否按月向顾客寄出函档案，对于测试被审计单位是否按月向顾客寄出对账单，是十分有效的控制测试。对账单，是十分有效的控制测试。6、内部核查程序、内部核查程序 由内部审计入员或其他独立人员核查销售交易的处理和由内部审计入员或其他独立人员核查销售交易的处理和记录。记录。表表15-4 15-4 内部核查程序内部核查程序内部控制

21、目标内部控制目标内部核查程序举例内部核查程序举例 登记入账的销售交易是真实的登记入账的销售交易是真实的 检查销售发票的连续性井检查所附的佐证凭证检查销售发票的连续性井检查所附的佐证凭证 销售交易均经适当审批销售交易均经适当审批 了解顾客的信用情况确定是否符合企业的赊销政策了解顾客的信用情况确定是否符合企业的赊销政策 所有销售交易均已登记入账所有销售交易均已登记入账 检查发运凭证的连续性并将其与主营业务收入明细账检查发运凭证的连续性并将其与主营业务收入明细账核对核对 登记入账的销售交易均经正确估登记入账的销售交易均经正确估价价 将销售发票上的数量与发运凭证上的记录进行比较核将销售发票上的数量与发

22、运凭证上的记录进行比较核对对 登记入账的销售交易分类恰当登记入账的销售交易分类恰当 将登记入账的销傅交易的原始凭证与会计科目表比较将登记入账的销傅交易的原始凭证与会计科目表比较核对核对 销售交易的记录及时销售交易的记录及时 检查开票员所保管的未开票发运凭征，确定是否包括检查开票员所保管的未开票发运凭征，确定是否包括所有应开票的发运凭证存内所有应开票的发运凭证存内 销售交易已经正确地记人明细账销售交易已经正确地记人明细账并经正确汇总并经正确汇总从发运凭证追查至主营业务收入明细账和总账从发运凭证追查至主营业务收入明细账和总账二、收款交易的内部控制二、收款交易的内部控制（一）内部控制目标、内部控制与

23、审计测试的关系（一）内部控制目标、内部控制与审计测试的关系（二）收款交易的内部控制（二）收款交易的内部控制三、评估重大错报风险三、评估重大错报风险1、管理层对收入造假的偏好和动因、管理层对收入造假的偏好和动因2、收入的复杂性、收入的复杂性3、管理层凌驾于控制之上的风险、管理层凌驾于控制之上的风险4、采用不正确的收入截止、采用不正确的收入截止5、低估应收账款坏账准备的压力、低估应收账款坏账准备的压力6、舞弊和盗窃的风险、舞弊和盗窃的风险7、款项无法收回的风险、款项无法收回的风险8、发生错误的风险、发生错误的风险9、隐瞒盗窃的风险、隐瞒盗窃的风险10、债务保理、债务保理 四、控制测试四、控制测试

24、（一）概述（一）概述（二）以内部控制目标地为起点的控制测试（二）以内部控制目标地为起点的控制测试 1、适当的职责分离适当的职责分离：注册会计师通常通过观察有关人员的活：注册会计师通常通过观察有关人员的活动，以及与这些人员进行讨论，来实施职责分离的控制测试。动，以及与这些人员进行讨论，来实施职责分离的控制测试。2、正确的授权审批正确的授权审批：通过检查凭证在上述四个关键点上是：通过检查凭证在上述四个关键点上是否经过审批，可以很容易地测试出授权审批方面的内部控制否经过审批，可以很容易地测试出授权审批方面的内部控制的效果。的效果。3、充分的凭证及编号充分的凭证及编号：通过检查凭证在上述四个关键点上是

25、：通过检查凭证在上述四个关键点上是否经过审批，可以很容易地测试出授权审批方面的内部控制否经过审批，可以很容易地测试出授权审批方面的内部控制的效果。的效果。4、按月寄出对账单按月寄出对账单：对这种控制常用的一种控制测试程序：对这种控制常用的一种控制测试程序是清点各种凭证。是清点各种凭证。5、内部核查程序内部核查程序：可以通过检查内部审计入员的报告，或：可以通过检查内部审计入员的报告，或其他独立人员在他们核查的凭证上的签字等方法实施控制测其他独立人员在他们核查的凭证上的签字等方法实施控制测试。试。（三）以风险为起点的控制测试（三）以风险为起点的控制测试2006 五、综合题五、综合题2Y股份有限公司

26、（以下简称股份有限公司（以下简称Y公司）主要经营中小型机公司）主要经营中小型机电类产品的生产和销售，采用手工会计系统，产品销售以电类产品的生产和销售，采用手工会计系统，产品销售以Y公司仓库为交货地点。公司仓库为交货地点。C和和D注册会计师负责审计注册会计师负责审计Y公司公司2005年度会计报表，于年度会计报表，于2005年年12月月1日至日至12月月15日对日对Y公公司的司的购货与付款循环、销售与收款循环的内部控制购货与付款循环、销售与收款循环的内部控制进行了进行了解、测试与评价。解、测试与评价。要求：要求：（1）针对）针对资料一资料一，假定不考虑其他条件，请指出，假定不考虑其他条件，请指出C

27、和和D注注册会计师还可以选择实施册会计师还可以选择实施哪些审计程序以了解相关内部控哪些审计程序以了解相关内部控制制。（2）针对）针对资料一资料一，假定不考虑其他条件，请指出，假定不考虑其他条件，请指出C和和D注注册会计师拟订的总体审计计划中册会计师拟订的总体审计计划中关于控制测试和评价的内关于控制测试和评价的内容存在什么缺陷容存在什么缺陷，并请简要提出改进建议。，并请简要提出改进建议。资料一：资料一：C和和D注册会计师计划实施以下程序以了解相关注册会计师计划实施以下程序以了解相关内部控制：内部控制：（1）询问）询问Y公司有关人员，并查阅相关内部控制文件；公司有关人员，并查阅相关内部控制文件；（

28、2）检查内部控制生成的文件和记录。）检查内部控制生成的文件和记录。C和和D注册会计师拟订的总体审计注册会计师拟订的总体审计计划中计划中关于控制测试和关于控制测试和评价的部分内容摘录如下：评价的部分内容摘录如下：（1）在了解内部控制后，如认为）在了解内部控制后，如认为Y公司内部控制设计合公司内部控制设计合理且得到执行，则对相关内部控制进行测试；理且得到执行，则对相关内部控制进行测试；（2）选择选择2005年年1月月1日至日至2005年年11月月30日日作为控制测试作为控制测试样本总体的所属期间；样本总体的所属期间；（3）在控制测试的基础上，形成对）在控制测试的基础上，形成对Y公司公司2005年度

29、内部年度内部控制有效性的控制有效性的最终最终评价。评价。（1）C和和D注册会计师还可以选择实施哪些审计程序：注册会计师还可以选择实施哪些审计程序：观察和穿行测试观察和穿行测试（2）关于控制测试和评价的内容存在的缺陷：关于控制测试和评价的内容存在的缺陷：不能形成最终评价，应针对剩余期间取证后，再评价。不能形成最终评价，应针对剩余期间取证后，再评价。要求：要求：（3）针对）针对资料二资料二第（第（1）至第（）至第（4）项，假定不考虑其他）项，假定不考虑其他条件，请逐项判断条件，请逐项判断Y公司上述资料控制程序在设计上是否公司上述资料控制程序在设计上是否存在存在缺陷缺陷。如果存在缺陷，请分别予以指出

30、，并简要说明。如果存在缺陷，请分别予以指出，并简要说明理由，提出改进建议。理由，提出改进建议。（4）针对）针对资料二资料二第（第（1）至第（）至第（4）项，请指出）项，请指出哪一项哪一项与与“已发生的购货业务均已记录已发生的购货业务均已记录”这一控制目标相关，并确这一控制目标相关，并确定针对该控制目标的测试程序。定针对该控制目标的测试程序。(2)资料二：资料二：C和和D注册会计师在审计工件底稿中记录发所了解的有关注册会计师在审计工件底稿中记录发所了解的有关购货与付款循环、销售与收款循环的控制程序，部分内容摘录如下：购货与付款循环、销售与收款循环的控制程序，部分内容摘录如下：（1）采购原材料由请

31、购部门编制请购单，采购部门审核请购单后）采购原材料由请购部门编制请购单，采购部门审核请购单后发出预先连续编号的采购订单。采购的原材料经发出预先连续编号的采购订单。采购的原材料经采购人员验收后入采购人员验收后入库库，仓库人员收到原材料后编制预先连续编号的入库单，并交采购，仓库人员收到原材料后编制预先连续编号的入库单，并交采购人员签字确认。人员签字确认。（2）应付凭单部门应付凭单部门核对供应商发票、入库单和采购订单，并编制核对供应商发票、入库单和采购订单，并编制预先连续编号的付款凭单。预先连续编号的付款凭单。会计部门会计部门在接到经应付凭单部门审核的在接到经应付凭单部门审核的上述单证和付款凭单后，

32、登记原材料和应付账款明细账。月末，再上述单证和付款凭单后，登记原材料和应付账款明细账。月末，再与仓库核对连续编号的入库单和采购订单后，应付凭单部门对相关与仓库核对连续编号的入库单和采购订单后，应付凭单部门对相关原材料入库数量和采购成本进行汇总。原材料入库数量和采购成本进行汇总。应付凭单部门对已经验收入应付凭单部门对已经验收入库但尚未收到供应商发票的原材料编制清单，会计部门据此将相关库但尚未收到供应商发票的原材料编制清单，会计部门据此将相关原材料暂估入账。原材料暂估入账。（3）销售销售的产品发出前，信用审核部门检查经授权的相的产品发出前，信用审核部门检查经授权的相关客户剩余赊销信用额度，并在销售

33、部门编制的销售单上关客户剩余赊销信用额度，并在销售部门编制的销售单上签字。在剩余赊销信用额度内的销售，由信用审核部门职签字。在剩余赊销信用额度内的销售，由信用审核部门职员员E审批；超过剩余赊销信用额度的销售，在职员审批；超过剩余赊销信用额度的销售，在职员E审批审批后，还需获得经授权的信用审核部门经理后，还需获得经授权的信用审核部门经理F的批准。的批准。（4）仓库开具仓库开具预先连续编号的发货单，并在销售的产品预先连续编号的发货单，并在销售的产品装运后，将相关副本分送开具账单部门、运输单位和顾客装运后，将相关副本分送开具账单部门、运输单位和顾客。开具账单部门审核发货单的销售单后开具销售发票，要。

34、开具账单部门审核发货单的销售单后开具销售发票，要保留副本后将相关单据送交会计部门职员保留副本后将相关单据送交会计部门职员E审核。审核。会计部会计部门职员门职员E核对无误后登记主营业务收入明细账和应收账款核对无误后登记主营业务收入明细账和应收账款明细账。明细账。要求：要求：（5）针对针对资料三资料三第（第（1）第（）第（2）项，请分别指出）项，请分别指出这些事项主要与这些事项主要与存货和应付账款存货和应付账款的什么认定相关。的什么认定相关。（6）针对）针对资料三资料三第（第（1）第（）第（2）项、）项、资料四资料四第（第（1）至第（）至第（3）项，假定不考虑其他条件，请逐项）项，假定不考虑其他条

35、件，请逐项指出上述事项指出上述事项是否相关内部控制得到有效执行是否相关内部控制得到有效执行。如果表明相关内部控制如果表明相关内部控制未能得到有效执行，请简未能得到有效执行，请简要说明理由要说明理由，并提出改进建议。，并提出改进建议。资料三：资料三：C注册会计师负责购货与付款循环的内部控制实注册会计师负责购货与付款循环的内部控制实施测试，并在审计工作底稿中记录了测试情况，部分内容施测试，并在审计工作底稿中记录了测试情况，部分内容摘录如下：摘录如下：（1）应付凭单部门在）应付凭单部门在9月末编制了已验收入库但尚未收到月末编制了已验收入库但尚未收到供应商发票的原材料清单，会计部门据此将相关原材料暂供

36、应商发票的原材料清单，会计部门据此将相关原材料暂估入账，并在估入账，并在10月月1日全额冲回。上述原材料清单显示已日全额冲回。上述原材料清单显示已入库甲原材料入库甲原材料1000公斤，单价为每公斤公斤，单价为每公斤1300元。以核对批元。以核对批准发出的采购订单和入库单，数量和单价均相符，但准发出的采购订单和入库单，数量和单价均相符，但C注注册会计师注意到册会计师注意到Y公司另需向运输单位支付该原材料的运公司另需向运输单位支付该原材料的运费费100000元。财务人员解释，元。财务人员解释，由于原材料运费是与运输单由于原材料运费是与运输单位另行结算的，因此在原材料暂估入账时未予考虑，位另行结算的

37、，因此在原材料暂估入账时未予考虑，并且并且，在，在10月月8日收到运输单位的运费发票时，日收到运输单位的运费发票时，Y公司已将运公司已将运费入该原材料的采购成本。费入该原材料的采购成本。C注册会计师在甲原材料明细注册会计师在甲原材料明细账中找到了上述账中找到了上述100000元运费的记录。（估价与完整性）元运费的记录。（估价与完整性）（未有效）（未有效）（2）原材料明细账显示，）原材料明细账显示，Y公司在公司在11月月27日购入乙原日购入乙原材料材料694公斤，金额为公斤，金额为70000元（不含增值税）。元（不含增值税）。C注册会计师注意该原材料采购订单所列数量为注册会计师注意该原材料采购订

38、单所列数量为700公斤，单价为每公斤公斤，单价为每公斤100元（不含增值税），但相元（不含增值税），但相应的入库单所列数量为应的入库单所列数量为694公斤。财务人员解释，上公斤。财务人员解释，上述数量差异是运输途中损耗所致。按照述数量差异是运输途中损耗所致。按照Y公司原材料公司原材料采购管理规定，乙原材料允许的入库检验差异率为采购管理规定，乙原材料允许的入库检验差异率为+1%。（真实性）（有效）（真实性）（有效）资料四：资料四：D注册会计师负责对销售与收款循环的内部控制注册会计师负责对销售与收款循环的内部控制实施测试实施测试，并在审计工作底稿中记录了测试情况，部分内，并在审计工作底稿中记录了测

39、试情况，部分内容摘录如下：容摘录如下：（1）D注册会计师选取了填制日期为注册会计师选取了填制日期为6月月25日的日的4张发货张发货单，编号为单，编号为3076号至号至3079号，购货单位均为号，购货单位均为V公司。公司。D注注册会计师在册会计师在6月份的主营业务收入明细账和相关原始凭证月份的主营业务收入明细账和相关原始凭证中找到了相应的记录，与上述发货单对应的销售发票填制中找到了相应的记录，与上述发货单对应的销售发票填制日期为日期为6月月26日。（有效）日。（有效）（2）W公司是公司是Y公司公司2005年年7月新发展的客户。月新发展的客户。Y公司信公司信用审核部门批准用审核部门批准W公司的公司

40、的赊销信用额度为赊销信用额度为500000元元。在收。在收到到W公司于公司于7月月5日预付的日预付的100000元后，元后，Y公司以每件公司以每件117元的价格（含增值税）分别于元的价格（含增值税）分别于7月月10日和日和12日向日向W公司发公司发出出3500件和件和1800件产品件产品，并于，并于7月月30日收到剩余款项。日收到剩余款项。D注册会计师检查了以上两次发货的销售单和发货单，销注册会计师检查了以上两次发货的销售单和发货单，销售单的信用审核记录显示，售单的信用审核记录显示，上述两批产品均经信用审核部上述两批产品均经信用审核部门职员门职员E批准即予发货。批准即予发货。D注册会计师检查了

41、相关的银行注册会计师检查了相关的银行收款单据，设有发现异常。（无效）收款单据，设有发现异常。（无效）（3）D注册会计师从注册会计师从Y公司主营业务收入明细账中选取了公司主营业务收入明细账中选取了10月月31日最后一笔交易和日最后一笔交易和11月月1日第一笔交易，注意到日第一笔交易，注意到10月月31日最后一笔交易的发货单和销售发票的填制日期均为日最后一笔交易的发货单和销售发票的填制日期均为10月月31日，发货单编号为日，发货单编号为6256号号；11月月1日第一笔日第一笔交易的交易的发货单和销售发标的填制日期均为发货单和销售发标的填制日期均为11月月1日，日，发货单编号发货单编号为为6255号

42、号。财务人员解释，由于。财务人员解释，由于Y公司运输安排原因，上公司运输安排原因，上述两笔交易的相关产品均在述两笔交易的相关产品均在11月月1日发出，但由于日发出，但由于10月月31日最后一笔交易的客户要求的发货时间是日最后一笔交易的客户要求的发货时间是10月月31日，故将日，故将6256号发货单和相关销售发票日期填制为号发货单和相关销售发票日期填制为10月月31日。日。（无效）（无效）2007资料三：资料三：A和和B注册会计师在审计工作底稿中记录了所了解的注册会计师在审计工作底稿中记录了所了解的有关销售与收款循环的控制，部分内容摘录如下：有关销售与收款循环的控制，部分内容摘录如下：（1）仓库

43、人员在系统中根据经销售部门批准的客户订单生成连续）仓库人员在系统中根据经销售部门批准的客户订单生成连续编号的发货单，并在将产品交运输商发运后，将发货单设备为编号的发货单，并在将产品交运输商发运后，将发货单设备为“已执行已执行”状态并提交结算部门。结算部门根据系统中的状态并提交结算部门。结算部门根据系统中的“已已执行执行”发货单记录、订单及相关客户基础资料，在系统中生成发货单记录、订单及相关客户基础资料，在系统中生成并打印销售发票，系统在月末根据发货单和发票信息自动汇总并打印销售发票，系统在月末根据发货单和发票信息自动汇总主营业务收入，并据此过入应收账款和主营业务收入账薄。主营业务收入，并据此过

44、入应收账款和主营业务收入账薄。（2）每月末，系统自动匹配发货单、订单、发票和入账的主营业）每月末，系统自动匹配发货单、订单、发票和入账的主营业务收入，并可以生成一个专门报告反映未匹配项目的清单。系务收入，并可以生成一个专门报告反映未匹配项目的清单。系统授权可以生成和阅读该报告的人员是统授权可以生成和阅读该报告的人员是W公司销售部经理和总公司销售部经理和总经理。经理。要求：（要求：（3）针对资料三（）针对资料三（1）至（）至（2）项，假定不考虑其他条件，）项，假定不考虑其他条件，请逐项判断上述控制在设计上是否存在缺陷。如果存在担缺陷，请逐项判断上述控制在设计上是否存在缺陷。如果存在担缺陷，请分别

45、予以指出，并简要说明理由，提出改进建议。请将答案请分别予以指出，并简要说明理由，提出改进建议。请将答案直接填入答题卷第直接填入答题卷第15页的相应表格内。页的相应表格内。资料四：资料四：A和和B注册会计师对销售与收款循环的内部控制实施测注册会计师对销售与收款循环的内部控制实施测试，并在审计工作底稿中记录了测试情况，部分内容摘录如下：试，并在审计工作底稿中记录了测试情况，部分内容摘录如下：（1）A注册会计师观察了结算部门人员根据发货单在系统中开具注册会计师观察了结算部门人员根据发货单在系统中开具发票的过程，并从发票的过程，并从207年主营业务收入明细账中选取销售记年主营业务收入明细账中选取销售记

46、录实施测试，未发现异常。录实施测试，未发现异常。（2）B注册会计师询问了总经理和部经理有关资料三中第（注册会计师询问了总经理和部经理有关资料三中第（2）项控制的运行情况，他们均表示由于以前月份很少发现不匹配项控制的运行情况，他们均表示由于以前月份很少发现不匹配情况，因此，从情况，因此，从207年年6月以后就没有再实际生成和阅读上述月以后就没有再实际生成和阅读上述专门报告。在专门报告。在B注册会计师的要求下，销售部经理在系统中生注册会计师的要求下，销售部经理在系统中生成了截止成了截止207年年12月月31日的专门报告，日的专门报告，B注册会计师没有发现注册会计师没有发现存在不匹配的事项。存在不匹

47、配的事项。要求：（要求：（4）针对资料四（）针对资料四（1）至（）至（2）项，假定不考虑其他条）项，假定不考虑其他条件，请逐项指出上述测试结果是否表明相关内部控制得到有效件，请逐项指出上述测试结果是否表明相关内部控制得到有效执行。如果表明相关内部控制未能得到有效执行，请简要说明执行。如果表明相关内部控制未能得到有效执行，请简要说明理由。请将答案直接填入答题卷第理由。请将答案直接填入答题卷第16页的相应表格内。页的相应表格内。第三节第三节 销售与收款循环的实质性程序销售与收款循环的实质性程序 一、交易的实质性程序一、交易的实质性程序（一）（一）实质性分析程序实质性分析程序：教材：教材378页页4

48、（二）（二）销售销售交易的交易的细节测试细节测试 详见下页详见下页 （三）（三）收款收款交易的细节测试交易的细节测试（二）销售交易的细节测试（二）销售交易的细节测试 1、登记入账的销售交易是、登记入账的销售交易是真实真实的的（1）针对）针对未曾发货却已将销售交易登记入账未曾发货却已将销售交易登记入账这类错误的可能性，这类错误的可能性，注册会计师可以注册会计师可以从主营业务收入明细账中抽取若干笔分录，追查从主营业务收入明细账中抽取若干笔分录，追查有无发运凭证及其他佐证有无发运凭证及其他佐证，借以查明有无事实上没有发货却已登，借以查明有无事实上没有发货却已登记入账的销售交易。记入账的销售交易。（2

49、）针对销售交易）针对销售交易重复入账重复入账这类错误的可能性，注册会计师可这类错误的可能性，注册会计师可以通过以通过检查企业的销售交易记录清单以确定是否存在重号、缺号检查企业的销售交易记录清单以确定是否存在重号、缺号。（3）针对）针对向虚构的顾客发货向虚构的顾客发货并作为销售交易登记入账这类错误并作为销售交易登记入账这类错误发生的可能性，注册会计师应当发生的可能性，注册会计师应当检查主营业务收入明细账中与销检查主营业务收入明细账中与销售分录相应的销货单售分录相应的销货单。以确定销售是否履行赊销批准手续和发货。以确定销售是否履行赊销批准手续和发货审批手续。审批手续。另一有效的办法是：另一有效的办

50、法是：追查应收账款明细账中贷方发生额的记录追查应收账款明细账中贷方发生额的记录。如果应收账款最终得以如果应收账款最终得以收回收回货款或者由于合理的原货款或者由于合理的原因收到因收到退货退货，则记录入账的销售交易一开始通常，则记录入账的销售交易一开始通常是真实的；是真实的；如果贷方发生额是如果贷方发生额是注销坏账注销坏账，或者直到审计时所欠，或者直到审计时所欠货款仍未收回，就必须详细追查相应的发运凭证货款仍未收回，就必须详细追查相应的发运凭证和顾客订货单等，因为这些迹象都说明可能存在和顾客订货单等，因为这些迹象都说明可能存在虚构的销售交易。虚构的销售交易。2、已发生的销售交易、已发生的销售交易均