CPA财务会计第十章所有者权益课件.ppt

1、第十章第十章 所有者权益所有者权益v第一节第一节 所有者权益概述所有者权益概述v第二节第二节 实收资本实收资本v第三节第三节 资本公积资本公积v第四节第四节 留存收益留存收益目目 录录第一节第一节 所有者权益核算的基本要求所有者权益核算的基本要求 一、权益工具与金融负债的区分一、权益工具与金融负债的区分（一）金融工具概述（一）金融工具概述 1、定义：、定义：金融工具是指形成一个企业的金融资产，并形成其金融工具是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同，包括金融资产、金他单位的金融负债或权益工具的合同，包括金融资产、金融负债和权益工具。融负债和权益工具。(1)金融资产金

2、融资产通常指企业的下列资产通常指企业的下列资产:现金、银行存款、现金、银行存款、应收账款、应收票据、贷款、股权投资、债权投资等应收账款、应收票据、贷款、股权投资、债权投资等;(2)金融负债金融负债通常指企业的下列负债通常指企业的下列负债:应付账款、应付票应付账款、应付票据、应付债券等。据、应付债券等。(3)权益工具权益工具通常指企业发行的普通股、认股权等。通常指企业发行的普通股、认股权等。第一节第一节 所有者权益核算的基本要求所有者权益核算的基本要求2 2、分类：、分类：金融工具可以分为基础金融工具和衍生工金融工具可以分为基础金融工具和衍生工具。具。(1)基础金融工具包括企业持有的现金、存放于

3、金融基础金融工具包括企业持有的现金、存放于金融机构的款项、普通股，以及代表在未来期间收取或机构的款项、普通股，以及代表在未来期间收取或支付金融资产的合同权利或义务等。支付金融资产的合同权利或义务等。如应收账款、应付账款、其他应收款、其他应如应收账款、应付账款、其他应收款、其他应付款、存出保证金、存入保证金、客户贷款、客户付款、存出保证金、存入保证金、客户贷款、客户存款、债券投资、应付债券等。存款、债券投资、应付债券等。(2)衍生工具是指金融工具确认和计量准则涉及的、衍生工具是指金融工具确认和计量准则涉及的、具有下列特征的金融工具或其他合同，如期货、期权。具有下列特征的金融工具或其他合同，如期货

4、、期权。其价值随着特定利率、金融工具价格、商品价其价值随着特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其他类似变量的变动而变动，变量为非金融变量数或其他类似变量的变动而变动，变量为非金融变量的（比如特定区域的地震损失指数、特定城市的气温的（比如特定区域的地震损失指数、特定城市的气温指数等），该变量与合同的任一方不存在特定关系。指数等），该变量与合同的任一方不存在特定关系。不要求初始净投资，或与对市场情况变动有类不要求初始净投资，或与对市场情况变动有类似反应的其他类型合同相比，要求很少的初始净投资。似反应的其他类型

5、合同相比，要求很少的初始净投资。在未来某一日期结算。在未来某一日期结算。3、核算要求：核算要求：企业发行金融工具，应当按照该金融工具企业发行金融工具，应当按照该金融工具的实质，以及金融资产、金融负债和权益工的实质，以及金融资产、金融负债和权益工具的定义，在初始确认时将该金融工具或其具的定义，在初始确认时将该金融工具或其组成部分确认为金融资产、金融负债或权益组成部分确认为金融资产、金融负债或权益工具。工具。（二）（二）金融负债金融负债 金融负债，是指企业的下列负债：金融负债，是指企业的下列负债：向其他单位交付现金或其他金融资产的合同义务；向其他单位交付现金或其他金融资产的合同义务；在潜在不利条件

6、下，与其他单位交换金融资产或金融在潜在不利条件下，与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务；负债的合同义务；将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具的合同义务，企业根据该合同将交付非固定数量的自身工具的合同义务，企业根据该合同将交付非固定数量的自身权益工具；权益工具；将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具的合同义务，但企业以固定金额的现金或其他金融资产换具的合同义务，但企业以固定金额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工具的衍生工具合同义务除外。其中，取固定数量的自身权益工具

7、的衍生工具合同义务除外。其中，企业自身权益工具不包括本身就是在将来收取或支付企业自企业自身权益工具不包括本身就是在将来收取或支付企业自身权益工具的合同。身权益工具的合同。（三）权益工具（三）权益工具 权益工具是指能证明拥有某个企业在扣除权益工具是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同。因此，所有负债后的资产中的剩余权益的合同。因此，从权益工具的发行方看，权益工具属于所有者从权益工具的发行方看，权益工具属于所有者权益的组成内容。权益的组成内容。比如，企业发行的普通股，企业发行的、比如，企业发行的普通股，企业发行的、使持有者有权以固定价格购入固定数量该企业使持有者有权以固定价

8、格购入固定数量该企业普通股的认股权证等权益工具，就属于企业所普通股的认股权证等权益工具，就属于企业所有者权益的组成部分。有者权益的组成部分。（四）权益工具与金融负债的区分（四）权益工具与金融负债的区分v 1 1、权益工具的确认条件、权益工具的确认条件 企业将发行的金融工具确认为权益工具，应当同时满足下企业将发行的金融工具确认为权益工具，应当同时满足下列条件：列条件：(1)该金融工具应当不包括交付现金或其他金融资产给其该金融工具应当不包括交付现金或其他金融资产给其他单位，或在潜在不利条件下与其他单位交换金融资产或金融他单位，或在潜在不利条件下与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务；负债的合同

9、义务；(2)该金融工具须用或可用发行方自身权益工具进行结算的，该金融工具须用或可用发行方自身权益工具进行结算的，如为非衍生工具，该金融工具应当不包括交付非固定数如为非衍生工具，该金融工具应当不包括交付非固定数量的发行方自身权益权益工具进行结算的合同义务；量的发行方自身权益权益工具进行结算的合同义务；如为衍生工具，该金融工具只能通过交付固定数量的发如为衍生工具，该金融工具只能通过交付固定数量的发行方自身权益工具换取固定数额的现金或其他金融资产进行结行方自身权益工具换取固定数额的现金或其他金融资产进行结算。其中，所指的发行方自身权益工具不包括本身通过收取或算。其中，所指的发行方自身权益工具不包括本

10、身通过收取或交付企业自身权益工具进行结算的合同。交付企业自身权益工具进行结算的合同。2、权益工具与金融负债的区分、权益工具与金融负债的区分某项合同是一项权益工具并不仅仅是因为它可能导致企业获某项合同是一项权益工具并不仅仅是因为它可能导致企业获得或交付企业自身的权益工具。得或交付企业自身的权益工具。在一个合同中，如企业通过交付（或获取）固定数额的自身在一个合同中，如企业通过交付（或获取）固定数额的自身权益工具以获取固定数额的现金或其他金融资产，则该合同权益工具以获取固定数额的现金或其他金融资产，则该合同是一项权益工具是一项权益工具。一项合同使企业承担以现金或其他金融资产回购自身权益工一项合同使企

11、业承担以现金或其他金融资产回购自身权益工具的义务时，该合同形成企业的一项金融负债，其金额等于具的义务时，该合同形成企业的一项金融负债，其金额等于赎回所需支付的金额的现值（例如远期回购价格的现值、期赎回所需支付的金额的现值（例如远期回购价格的现值、期权的执行价格的现值以及其他可赎回金额的现值等）。权的执行价格的现值以及其他可赎回金额的现值等）。企业发行的优先股或具有类似特征的金融工具，应分别不同企业发行的优先股或具有类似特征的金融工具，应分别不同情况，注重其实质进行分类。情况，注重其实质进行分类。如果可认定合同中要求以现金、其他金融资产结算如果可认定合同中要求以现金、其他金融资产结算的或有结算条

12、款相关的事项不会发生，发行方应当的或有结算条款相关的事项不会发生，发行方应当将相关金融工具合同确认为权益工具。将相关金融工具合同确认为权益工具。在合并财务报表中对金融工具（或其组成部分）进在合并财务报表中对金融工具（或其组成部分）进行分类时，企业应考虑集团所属企业和金融工具的行分类时，企业应考虑集团所属企业和金融工具的持有方之间达成的所有条款和条件，以确定集团作持有方之间达成的所有条款和条件，以确定集团作为一个整体是否由于该工具而承担了交付现金或其为一个整体是否由于该工具而承担了交付现金或其他金融资产的义务，或承担了以其他方式结算的义他金融资产的义务，或承担了以其他方式结算的义务，如是，则该结

13、算方式将导致该工具归类为金融务，如是，则该结算方式将导致该工具归类为金融负债。负债。（教材例（教材例10-1）ABC公司于公司于207年年2月月1日向公司日向公司发行以自身普通股为标的的看涨期权。根据该期权合同发行以自身普通股为标的的看涨期权。根据该期权合同，如果公司行权（行权价为，如果公司行权（行权价为102元），元），EFG公司有权以公司有权以每股每股102元的价格从人元的价格从人ABC公司购入普通股公司购入普通股1 000股。股。其他有关资料如表其他有关资料如表10-1所示。所示。例例101A例例101B(1)(1)合同签订日合同签订日20207 7年年2 2月月1 1日日(2)(2)行

14、权日（欧式期权）行权日（欧式期权）20208 8年年1 1月月3131日日(3)20(3)207 7年年2 2月月1 1日每股市价日每股市价100100元元(4)20(4)207 7年年1212月月3131日每股市价日每股市价104104元元(5)20(5)208 8年年1 1月月3131日每股市价日每股市价104104元元(6)20(6)208 8年年1 1月月3131日应支付的固定行权日应支付的固定行权价格价格102102元元(7)(7)期权合同中的普通股数量期权合同中的普通股数量1 0001 000股股(8)20(8)207 7年年2 2月月1 1日期权的公允价值日期权的公允价值5 00

15、05 000元元(9)20(9)207 7年年1212月月3131日期权的公允价值日期权的公允价值3 0003 000元元(10)20(10)208 8年年1 1月月3131日期权的公允价值日期权的公允价值2 0002 000元元表表10-1假定不考虑其他因素，假定不考虑其他因素，ABC公司的账务处理如下：公司的账务处理如下：情形情形1 1：期权将以现金净额结算：期权将以现金净额结算 ABC公司：公司：208年年1月月31日，向日，向EFG公司支付相当于本公公司支付相当于本公司普通股司普通股1 000股市值的金额。股市值的金额。EFG公司：同日，向公司：同日，向ABC公司支付公司支付1 000

16、股股102元元/股股=102 000元。元。(1)207年年2月月1日，确认发行的看涨期权：日，确认发行的看涨期权：借：银行存款借：银行存款 5 000 贷：衍生工具贷：衍生工具看涨期权看涨期权 5 000(2)207年年12月月31日，确认期权公允价值减少：日，确认期权公允价值减少：借：衍生工具借：衍生工具看涨期权看涨期权 2 000 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 2 000例例101C(3)208年年1月月31日，确认期权公允价值减少：日，确认期权公允价值减少：借：衍生工具借：衍生工具看涨期权看涨期权 1 000 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 1 000 在同一天，

17、在同一天，EFG公司行使了该看涨期权，合同以现金净额公司行使了该看涨期权，合同以现金净额方式进行结算。方式进行结算。ABC公司有义务向公司有义务向EFG公司交付公司交付104 000（1041 000）元，并从）元，并从EFG公司收取公司收取102 000（1021 000）元）元，ABC公司实际支付净额为公司实际支付净额为2 000元。反映看涨期权结算的账元。反映看涨期权结算的账务处理如下：务处理如下：借：衍生工具借：衍生工具看涨期权看涨期权 2 000 贷：银行存款贷：银行存款 2 000例例101D情形情形2：以普通股净额结算：以普通股净额结算除期权以普通股净额结算外，其他资料与情形除期

18、权以普通股净额结算外，其他资料与情形1相同。因此，相同。因此，除以下账务处理外，其他账务处理与情彤除以下账务处理外，其他账务处理与情彤1相同。相同。208年年1月月31日：日：借：衍生工具借：衍生工具看涨期权看涨期权 2 000 贷：股本贷：股本 19.2 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 1 980.8注：股本数注：股本数=2000/104=19.2（股）（股）例例101E 情形情形3：以现金换普通股方式结算：以现金换普通股方式结算 采用以现金换普通股方式结算，是指采用以现金换普通股方式结算，是指EFG公司如行使看涨公司如行使看涨 期权，期权，ABC公司将交付固定数量的普通股，同时从公司将交

19、付固定数量的普通股，同时从EFG公司公司收取固定金额的现金。收取固定金额的现金。(1)207年年2月月1日，发行看涨期权；确认该期权下，一旦日，发行看涨期权；确认该期权下，一旦EFG公公司行权将导致司行权将导致ABC公司发行固定数量股份，并收到固定金额的现公司发行固定数量股份，并收到固定金额的现金。金。借：银行存款借：银行存款 5 000 贷：资本公积贷：资本公积股本溢价股本溢价 5 000(2)207年年12月月31日，不需进行账务处理。因为没有发生现金收日，不需进行账务处理。因为没有发生现金收付。付。(3)208年年1月月31日，反映日，反映EFG公司行权。该合同以总额进行结算公司行权。该

20、合同以总额进行结算，ABC公司有义务向公司有义务向EFG公司交付公司交付1 000股本公司普通股，同时收股本公司普通股，同时收取取102 000元现金。元现金。借：银行存款借：银行存款 102 000 贷：股本贷：股本 1 000 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 101 000例例101F （教材例（教材例10-2）XYZ公司于公司于207年年2月月1日与日与MNO公司签订一项期权合同。根据该合同，公司签订一项期权合同。根据该合同，XYZ公司公司有权要求有权要求MNO公司于公司于208年年1月月31日购入日购入XYZ公司普公司普通股通股1 000股，对价为股，对价为98 000元，即每股元，

21、即每股98元。因此，元。因此，XYZ公司实际购入了以股份为标的的看跌期权。公司实际购入了以股份为标的的看跌期权。如如XYZ公司到时不行权，不需要作出任何支付。其公司到时不行权，不需要作出任何支付。其他有关资料表他有关资料表10-2所示。所示。例例102A表表10-2例例102B(1)合同签订日合同签订日207年年2月月1日日(2)行权日（欧式期权，仅能在到期时行权）行权日（欧式期权，仅能在到期时行权）208年年1月月31日日(3)207年年2月月1日每股市价日每股市价100元元(4)207年年12月月31日每股市价日每股市价95元元(5)208年年1月月31日每股市价日每股市价95元元(6)2

22、08年年1月月31日应支付的固定行权价格日应支付的固定行权价格98元元(7)期权合同中的普通股数量期权合同中的普通股数量1000股股(8)207年年2月月1日期权的公允价值日期权的公允价值5000元元(9)207年年12月月31日期权的公允价值日期权的公允价值4000元元(10)208年年1月月31日期权的公允价值日期权的公允价值3000元元假定不考虑其他因素，假定不考虑其他因素，XYZ公司的账务处理如下：公司的账务处理如下：情形情形1 1：期权将以现金净额结算：期权将以现金净额结算(1)207年年2月月1日，确认购入看跌期权：日，确认购入看跌期权：期权合同签订日，普通股的市场价格为期权合同签

23、订日，普通股的市场价格为100元；期权合同元；期权合同的初始公允价值为的初始公允价值为5 000元，此为元，此为XYZ公司于合同签订日支付给公司于合同签订日支付给MNO公司的金额。合同签订日，期权的内在价值为零，仅有公司的金额。合同签订日，期权的内在价值为零，仅有时间价值，因为其行权价格时间价值，因为其行权价格98元低于股票当时的市场价格元低于股票当时的市场价格100元。也就是说，对元。也就是说，对XYZ公司而言，行权是公司而言，行权是“不经济不经济”的，该期的，该期权属于价外期权。权属于价外期权。借：衍生工具借：衍生工具看跌期权看跌期权 5 000 贷：银行存款贷：银行存款 5 000(2)

24、20年年12月月31日，确认期权的公允价值下降：日，确认期权的公允价值下降：股票的公允价值下降为股票的公允价值下降为95元，看跌期权的公允价值下降为元，看跌期权的公允价值下降为4 000元，其中元，其中3000（9895）1 000元属于内在价值，元属于内在价值，1 000元元属于剩余的时间价值。属于剩余的时间价值。借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 1 000 贷：衍生工具贷：衍生工具看跌期权看跌期权 1 000例例102C (3)208年年1月月31日，确认期权公允价值下降：日，确认期权公允价值下降：股票的公允价值仍然为股票的公允价值仍然为95元，期权合同的公允价值下降为元，期权合同

25、的公允价值下降为3 000（9895）1000元，均属于内在价值，因为不再剩下时间价值。元，均属于内在价值，因为不再剩下时间价值。借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 1 000 贷：衍生工具贷：衍生工具看跌期权看跌期权 1 000 在同一天，在同一天，MNO公司行使了该看跌期权，合同以现金净额方公司行使了该看跌期权，合同以现金净额方式进行结算。式进行结算。MNO公司有义务向公司有义务向XYZ公司交付公司交付98 000（981 000）元，）元，XYZ公司有义务向公司有义务向MNO公司支付公司支付95 000（951 000）元，）元，XYZ公司实际收到净额为公司实际收到净额为3 000

26、元。确认期权合同的结算：元。确认期权合同的结算：借：银行存款借：银行存款 3 000 贷：衍生工具贷：衍生工具看跌期权看跌期权 3 000例例102D 情形情形2 2：以普通股净额结算：以普通股净额结算 除要求以普通股净额结算而不是以现金净额结算外，其他资除要求以普通股净额结算而不是以现金净额结算外，其他资料如情形料如情形1。因此，与情形。因此，与情形1相比，只有相比，只有208年年1月月31日的账务处理日的账务处理不同。不同。208年年1月月31日，日，XYZ公司行权且以普通股净额结算。公司行权且以普通股净额结算。MNO公司有义务向公司有义务向XYZ公司交付与公司交付与98 000（981

27、000）元等值的）元等值的XYZ公公司普通股，司普通股，XYZ公司有义务向公司有义务向MNO公司交付与公司交付与95 000（951 000）元等值的）元等值的XYZ公司普通股。两者相抵，公司普通股。两者相抵，MNO公司有义务向公司有义务向XYZ公司交付与公司交付与3 000元等值的元等值的XYZ公司普通股公司普通股31.6（3000/95）股：）股：借：股本借：股本 31.6 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 2 968.4 贷：衍生工具贷：衍生工具看跌期权看跌期权 3 000例例102E 情形情形3 3：以现金换普通股方式结算：以现金换普通股方式结算 采用以现金换普通股方式结算，是指采用以

28、现金换普通股方式结算，是指XYZ公司如行权，公司如行权，NMO公司将收到固定数量公司将收到固定数量XYZ公司普通股，同时向公司普通股，同时向XYZ公司支公司支付固定金额的现金。除此结算方式外，其他资料与情形付固定金额的现金。除此结算方式外，其他资料与情形1和情形和情形2相相同。因此，同。因此，XYZ公司的固定行权价为公司的固定行权价为98元。如果元。如果XYZ公司行权，将公司行权，将以每股以每股98元的价格向元的价格向MNO公司出售本公司普通股公司出售本公司普通股1 000股。股。(1)207年年2月月1日，确认支付期权费，获得期权：日，确认支付期权费，获得期权：借：资本公积借：资本公积股本溢

29、价股本溢价 5 000 贷：银行存款贷：银行存款 5 000(2)20年年12月月31日，不需进行账务处理。因为没有现金收付，且期日，不需进行账务处理。因为没有现金收付，且期权合同符合权合同符合XYZ公司权益工具的定义。公司权益工具的定义。(3)208年年1月月31日，反映日，反映XYZ公司行权。该合同以总额进行结算公司行权。该合同以总额进行结算，MNO公司有义务从公司有义务从XYZ公司购入公司购入1000股股XYZ公司普通股，同时公司普通股，同时支付支付98 000元现金：元现金：借：银行存款借：银行存款 98 000 贷：股本贷：股本 1 000 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 97 0

30、00例例102F二、混合工具的分拆二、混合工具的分拆1、定义：定义：企业发行的某些非衍生金融工具，即混合工具，既企业发行的某些非衍生金融工具，即混合工具，既含有负债成份，又含有权益成份，如可转换公司债券等。含有负债成份，又含有权益成份，如可转换公司债券等。2、混合工具的初始确认与计量、混合工具的初始确认与计量 初始确认：初始确认：企业对混合工具在初始确认时将负债和权益成企业对混合工具在初始确认时将负债和权益成份进行分拆，分别进行处理。份进行分拆，分别进行处理。计量方法：计量方法：（其中利率根据市场上具有可比信用等级并在相同条件（其中利率根据市场上具有可比信用等级并在相同条件下提供几乎相同现金流

31、量、但不具有转换权的工具的适用下提供几乎相同现金流量、但不具有转换权的工具的适用利率确定）利率确定）发行该非衍生金融工具发生的交易费用，应当在负债发行该非衍生金融工具发生的交易费用，应当在负债成份和权益成份之间成份和权益成份之间进行分摊。进行分摊。3、混合工具的转换与赎回（终止）的确认与计量：、混合工具的转换与赎回（终止）的确认与计量：(1)转换的确认与计量：转换的确认与计量：v 在可转换工具到期转换时，应终止确认其负债部分并将其确在可转换工具到期转换时，应终止确认其负债部分并将其确认为权益。认为权益。v 原来的权益部分仍旧保留为权益（它可能从权益的一个项目原来的权益部分仍旧保留为权益（它可能

32、从权益的一个项目结转至另一个项目）。结转至另一个项目）。v可转换工具到期转换时不产生损失或收益。可转换工具到期转换时不产生损失或收益。(2)赎提前回或回购的确认与计量赎提前回或回购的确认与计量：企业通过在到期日前赎回或企业通过在到期日前赎回或回购而终止一项仍旧具有转换权的可转换工具时，回购而终止一项仍旧具有转换权的可转换工具时，v应在交易日将赎回或回购应在交易日将赎回或回购。分配价款和交易费用。分配价款和交易费用的方法应与该工具发行时采用的分配方法一致；的方法应与该工具发行时采用的分配方法一致；v价款分配后，所产生的利得或损失应分别根据权益部分和债价款分配后，所产生的利得或损失应分别根据权益部

33、分和债务部分所适用的会计原则进行处理，务部分所适用的会计原则进行处理，分配至权益部分的款项分配至权益部分的款项计入权益，与债务部分相关的利得或损失计入损益计入权益，与债务部分相关的利得或损失计入损益。(3)企业可能企业可能以促使持有方提前转换。例以促使持有方提前转换。例如，提供更有利的转换比率或在特定日期前转换则支付额外如，提供更有利的转换比率或在特定日期前转换则支付额外的补偿。的补偿。v在条款修订日，持有方根据修订后的条款进行转换所能获得在条款修订日，持有方根据修订后的条款进行转换所能获得的补偿的公允价值与根据原有条款进行转换所能获得的补偿的补偿的公允价值与根据原有条款进行转换所能获得的补偿

34、的公允价值之差，应在利润表中确认为一项损失。的公允价值之差，应在利润表中确认为一项损失。(4)企业发行企业发行v所发行的认股权符合权益工具定义及其确认与计量规定的，所发行的认股权符合权益工具定义及其确认与计量规定的，应当确认为一项权益工具（资本公积），并以发行价格减去应当确认为一项权益工具（资本公积），并以发行价格减去不附认股权且其他条件相同的公司债券公允价值后的净额进不附认股权且其他条件相同的公司债券公允价值后的净额进行计量。行计量。v如果认股权持有人到期没有行权的，应当在到期时将原计入如果认股权持有人到期没有行权的，应当在到期时将原计入资本公积（其他资本公积）的部分转入资本公积（股本溢资本

35、公积（其他资本公积）的部分转入资本公积（股本溢价）。价）。（教材例（教材例10-3）甲公司）甲公司207年年1月月1日按每份日按每份面值面值1 000元发行了元发行了2 000份可转换债券，取得总收份可转换债券，取得总收入入2000 000元。该债券期限为元。该债券期限为3年，票面年利率为年，票面年利率为6%，利息按年支付；每份债券均可在债券发行，利息按年支付；每份债券均可在债券发行1年年后的任何时间转换为后的任何时间转换为250股普通股。甲公司发行该股普通股。甲公司发行该债券时，二级市场上与之类似但没有转股权的债券债券时，二级市场上与之类似但没有转股权的债券的市场利率为的市场利率为9%。假定

36、不考虑其他相关因素，甲。假定不考虑其他相关因素，甲公司将发行的债券划分为以摊余成本计量的金融负公司将发行的债券划分为以摊余成本计量的金融负债。债。例例103A例例103B(1)先对负债部分进行计量，债券发行收入与负债部分的公先对负债部分进行计量，债券发行收入与负债部分的公允价值之间的差额则分配到所有者权益部分。负债部分允价值之间的差额则分配到所有者权益部分。负债部分的现值按的现值按9%的折现率计算如表的折现率计算如表103所示。所示。表表103 单位：元单位：元本金的现值：本金的现值：第第3年年末应付本金年年末应付本金2 000 000元元（复利现值系数为（复利现值系数为0.77218355)

37、1 544 367利息的现值：利息的现值：3年期内每年应付利息年期内每年应付利息120 000元元（年金现值系数为（年金现值系数为2.5312917）303 755负债部分总额负债部分总额1 848 122所有者权益部分所有者权益部分151 878债券发行总收入债券发行总收入2 000 000 (2)甲公司的账务处理如下：甲公司的账务处理如下：207年年1月月1日，发行可转换债券：日，发行可转换债券：借：银行存款借：银行存款 2 000 000 应付债券应付债券利息调整利息调整 151 878 贷：应付债券贷：应付债券面值面值 2 000 000 资本公积资本公积其他资本公积（股份转换权）其他

38、资本公积（股份转换权）151 878207年年12月月31日，计提和实际支付利息：日，计提和实际支付利息：计提债券利息时：计提债券利息时：借：财务费用借：财务费用 166 331 贷：应付利息贷：应付利息 120 000 应付债券应付债券利息调整利息调整 46 331实际支付利息时：实际支付利息时：借：应付利息借：应付利息 120 000 贷：银行存款贷：银行存款 120 000例例103C 208年年12月月31日，债券转换前，计提和实际支付利息：日，债券转换前，计提和实际支付利息：计提债券利息时：计提债券利息时：借：财务费用借：财务费用 170 501 贷：应付利息贷：应付利息 120 0

39、00 应付债券应付债券利息调整利息调整 50 501实际支付利息时：实际支付利息时：借：应付利息借：应付利息 120 000 贷：银行存款贷：银行存款 120 000至此，转换前应付债券的摊余成本为至此，转换前应付债券的摊余成本为1 944 954（1 848 122+46 331+50 500）元。）元。例例103D 假定至假定至208年年12月月31日，甲公司股票上涨幅度较日，甲公司股票上涨幅度较大，可转换债券持有方均于当日将持有的可转换债券转为甲公大，可转换债券持有方均于当日将持有的可转换债券转为甲公司股份。由于甲公司对应付债券采用摊余成本后续计量，因此司股份。由于甲公司对应付债券采用摊

40、余成本后续计量，因此，于转换日，转换前应付债券的摊余成本应为，于转换日，转换前应付债券的摊余成本应为1 944 954元，而元，而权益部分的账面价值仍为权益部分的账面价值仍为151 878元。同样是在转换日，甲公司元。同样是在转换日，甲公司发行股票数量为发行股票数量为500 000股。对此，甲公司的账务处理如下：股。对此，甲公司的账务处理如下：借：应付债券借：应付债券面值面值 2 000 000 贷：资本公积贷：资本公积股本溢价股本溢价 1 444 954 股本股本 500 000 应付债券应付债券利息调整利息调整 55 046借：资本公积借：资本公积其他资本公积（股份转换权）其他资本公积（股

41、份转换权）151 878 贷：资本公积贷：资本公积股本溢价股本溢价 151 878例例103E 三、所有者权益的分类三、所有者权益的分类所有者权益的来源所有者投入的资本直接计入的利得和损失留存收益实收资本/股本资本公积盈余公积和未分配利润所有者权益的分类v一、投入资本概述一、投入资本概述（一）投入资本的含义（一）投入资本的含义v含义：含义：投入资本是投资人提供给公司的资本，它是由投入资本是投资人提供给公司的资本，它是由或或（企业收到企业收到的的投资者在其注册资本或股本中投资者在其注册资本或股本中所占份额的部分所占份额的部分）和）和（企业收到企业收到的的投资者出资超投资者出资超过其在注册资本或股

42、本中所占份额的部分过其在注册资本或股本中所占份额的部分，即，即股本或实收股本或实收资本溢价资本溢价）两部分构成的。）两部分构成的。第二节第二节 实收实收资本资本（二）投入资本的主要法律规定（二）投入资本的主要法律规定v（1）我国目前实行的是注册资本制度，要求企业的）我国目前实行的是注册资本制度，要求企业的实收资本与其注册资本相一致。实收资本与其注册资本相一致。v（2）对于投资者以无形资产方式出资的，企业吸收）对于投资者以无形资产方式出资的，企业吸收的总无形资产出资额不得超过注册资本总额的的总无形资产出资额不得超过注册资本总额的20%，如有特殊情况，可以报经国家工商行政管理部门审如有特殊情况，可

43、以报经国家工商行政管理部门审查批准，但最高不得超过查批准，但最高不得超过30%。v（3）企业收到投资者投入企业资本时，必须聘请注）企业收到投资者投入企业资本时，必须聘请注册会计师验资，出具验资报告，并由企业签发出资册会计师验资，出具验资报告，并由企业签发出资证明书。证明书。v（4）投资者投入资本后，不允许抽回投资，若在企）投资者投入资本后，不允许抽回投资，若在企业成立后，有抽逃行为的，责令改正，处以所抽逃业成立后，有抽逃行为的，责令改正，处以所抽逃资金的资金的5%以上以上10%以下的罚款。构成犯罪的，依法以下的罚款。构成犯罪的，依法追究刑事责任。追究刑事责任。（5）有限责任公司的股东可以用货币

44、出资，也可以用实物、有限责任公司的股东可以用货币出资，也可以用实物、知识产权、土地使用权等可以用货币估价并可以依法转让知识产权、土地使用权等可以用货币估价并可以依法转让的非货币财产作价出资；全体股东的货币出资金额不得低的非货币财产作价出资；全体股东的货币出资金额不得低于有限责任公司注册资本的于有限责任公司注册资本的30%。（6）采用发起式设立股份有限公司的，其所需资本由发起采用发起式设立股份有限公司的，其所需资本由发起人一次认足；采用募集式设立股份有限公司的，其所需资人一次认足；采用募集式设立股份有限公司的，其所需资本除由发起人认购外，还可以采用向其他法人或自然人发本除由发起人认购外，还可以采

45、用向其他法人或自然人发行股票的方式进行募集。行股票的方式进行募集。（7）发行失败损失由发起人负担，包括承担筹建费用、公）发行失败损失由发起人负担，包括承担筹建费用、公司筹建过程中的债务和对认股人已缴纳的股款支付银行同司筹建过程中的债务和对认股人已缴纳的股款支付银行同期存款利息等责任。期存款利息等责任。!发起式设立公司，其所需资本由发起人一次认足，一般不发起式设立公司，其所需资本由发起人一次认足，一般不会发生设立公司失败的情况。社会募集股份，其筹资对象会发生设立公司失败的情况。社会募集股份，其筹资对象广泛，在资本市场不景气或股票的发行价格不恰当的情况广泛，在资本市场不景气或股票的发行价格不恰当的

46、情况下，有发行失败（即股票未被全部认购）的可能。下，有发行失败（即股票未被全部认购）的可能。（三）投入资本的分类（三）投入资本的分类在股份有限公司中按投资主体分类投入资本国家资本法人资本个人资本外商资本国家股法人股个人股外资股v二、二、实收实收资本资本确认和计量确认和计量的的基本要求基本要求（一）一般企业投入资本（一）一般企业投入资本v一般企业投入资本通过一般企业投入资本通过“实收资本实收资本”账户处理。账户处理。库存现金库存现金实收资本实收资本银行存款银行存款按投入资本在按投入资本在注册资本或股注册资本或股本中所占的份本中所占的份额额有关资产科目有关资产科目无形资产无形资产收到投资人收到投资

47、人投入的现金投入的现金以实物资产以实物资产投资投资以无形资产以无形资产投资投资资本公积资本公积资本溢价资本溢价按其差按其差额额（二）股份有限公司投入资本（二）股份有限公司投入资本v特点特点：将企业资本划分为等额股份，并通过发行股票将企业资本划分为等额股份，并通过发行股票的方式来筹集资本。的方式来筹集资本。我国目前仅允许股票溢价我国目前仅允许股票溢价发行发行、等价发行，、等价发行，但但不能折价发行。不能折价发行。v科目设置：科目设置：v“股本股本”账户账户：v仅核算公司发行股票的面值或设定价值部分。仅核算公司发行股票的面值或设定价值部分。v明细科目：明细科目：v按股票种类及股东名称设置明细账按股

48、票种类及股东名称设置明细账。例例104 甲、乙、丙共同出资设立有限责任公司、甲、乙、丙共同出资设立有限责任公司、公司注册资本为公司注册资本为10 000 000元，甲、乙、丙持股比例分别元，甲、乙、丙持股比例分别为为50%、30%和和20%。207年年1月月5日，日，A公司如期收到各投资者公司如期收到各投资者一次性缴足的款项。一次性缴足的款项。A公司应作以下账务处理：公司应作以下账务处理：借：银行存款借：银行存款 10 000 000 贷：实收资本贷：实收资本甲甲 5 000 000 乙乙 3 000 000 丙丙 2 000 000 例例105 B股份有限公司发行普通股股份有限公司发行普通股

49、20 000 000股，每股面值股，每股面值为为1发行价格为发行价格为6元。股款元。股款120 000 000元已经全部收到，发行过程元已经全部收到，发行过程中发生相关税费中发生相关税费60 000无。无。B股份有限公司应作以下账务处理：股份有限公司应作以下账务处理：计入股本的金额计入股本的金额=20 000 0001=20 000 000(元元)计入资本公轵的金额计入资本公轵的金额=(61)20 000 00060 000=99 940 000(元元)借：银行存款借：银行存款 119 940 000 贷：股本贷：股本 20 000 000 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 99 940 00

50、0例例104,5v二、实收资本增减变动的会计处理二、实收资本增减变动的会计处理（一一）实收资本增加的会计处理实收资本增加的会计处理v1、企业增加资本的三个途径、企业增加资本的三个途径及其会计处理及其会计处理 (1)(公司法定公积金公司法定公积金 转增为注册资本的，验资证明应当载明留存的该项转增为注册资本的，验资证明应当载明留存的该项 公积金不少于转增前公司注册资本的公积金不少于转增前公司注册资本的25%)。借：资本公积借：资本公积资本溢价资本溢价 （或（或“资本公积资本公积股本溢价股本溢价”）贷：实收资本（或贷：实收资本（或“股本股本”）(2)借：盈余公积借：盈余公积 贷：实收资本（或贷：实收