关于企业借款利息的税务处理课件.ppt

1、第一部分第一部分 利息支出税前扣除的有关法律规定利息支出税前扣除的有关法律规定v企业会计准则第企业会计准则第1717号号借款费用借款费用财会财会2006320063号规定号规定v中华人民共和国企业所得税法实施条例中华人民共和国企业所得税法实施条例第第3838条规定条规定v中华人民共和国企业所得税法中华人民共和国企业所得税法第第4646条规定条规定v中华人民共和国企业所得税法实施条例中华人民共和国企业所得税法实施条例第第119119条规定条规定v关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题 的通的通知知（财税（财税2008121200812

2、1号）的规定号）的规定v特别纳税调整管理规程（试行）特别纳税调整管理规程（试行）第第87-9487-94条规定条规定v原原企业所得税税前扣除办法企业所得税税前扣除办法（国税发（国税发200084200084号）第号）第3636条规定条规定（适用内资企业）（适用内资企业）注意：实行新的税法及其实施条例实施后，注意：实行新的税法及其实施条例实施后，该规定已经作废了，应按照新的文件规定执行。该规定已经作废了，应按照新的文件规定执行。第二部分 企业向金融企业借款v企业所得税法实施条例企业所得税法实施条例第三十八条第一款规定：企业在生产第三十八条第一款规定：企业在生产经营活动中经营活动中 “非金融企业向

3、金融企业借款的利息支出、金融企业非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出的利息支出”，准予扣除，准予扣除.v金融企业的界定：参照金融企业的界定：参照金融企业会计制度金融企业会计制度的定义，中华人民的定义，中华人民共和国境内依法成立的各类金融企业，包括银行（含信用社，下共和国境内依法成立的各类金融企业，包括银行（含信用社，下同）、保险公司、证券公司、信托投资公司、期货公司、基金管同）、保险公司、证券公司、信托投资公司、期货公司、基金管理公司、租赁公司、财务公司等。理公司、

4、租赁公司、财务公司等。v非生产经营活动中支付的利息，不允许扣除。非生产经营活动中支付的利息，不允许扣除。v按照实际发生数予以税前扣除。按照实际发生数予以税前扣除。v在发生年度的当期扣除。在发生年度的当期扣除。v利息的扣除年度，还需要考虑权责发生制原则和资本化原则。利息的扣除年度，还需要考虑权责发生制原则和资本化原则。v对金融企业的各项存款利息支出以及同业拆借业务所支付的利息，对金融企业的各项存款利息支出以及同业拆借业务所支付的利息，允许按实际发生数予以税前扣除。允许按实际发生数予以税前扣除。v企业所得税法实施条例企业所得税法实施条例第四十九条规定，非银行企业内营业机第四十九条规定，非银行企业内

5、营业机构之间支付的利息，不得扣除。构之间支付的利息，不得扣除。v企业经批准集资的利息支出，凡是不高于同期同类商业银行贷款利企业经批准集资的利息支出，凡是不高于同期同类商业银行贷款利率的部分，允许在计税时予以扣除。率的部分，允许在计税时予以扣除。实际工作应注意如下几点实际工作应注意如下几点 第三部分向非金融企业的借款利息支出第三部分向非金融企业的借款利息支出v企业所得税法实施条例企业所得税法实施条例第三十八条第二款规定：企业在生产经营第三十八条第二款规定：企业在生产经营活动中活动中 “非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同

6、类贷款利率计算的数额的部分融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分”准予扣除。准予扣除。v应注意以下几点：应注意以下几点：v条例中规定借款企业是条例中规定借款企业是“非金融企业非金融企业”，借款对象也是，借款对象也是“非金融企非金融企业业”。v此规定改变了旧条例此规定改变了旧条例“金融机构金融机构”的表述，而改变成新条例的的表述，而改变成新条例的“金融金融企业企业”v纳税人执行的利率标准应该是不超过纳税人执行的利率标准应该是不超过金融企业金融企业执行的执行的“基准利率基准利率+浮浮动利率动利率”,不能只考虑基准利率不能只考虑基准利率,而忽略了浮动利率。而忽略了浮动利率。v必须提供证明利息支出确属

7、实际发生的凭据，即发票、借款协议等。必须提供证明利息支出确属实际发生的凭据，即发票、借款协议等。例例 题题 20072007年年1 1月月1 1日甲企业向乙企业拆借资金日甲企业向乙企业拆借资金10001000万元，合同约定年万元，合同约定年利率利率15.3%15.3%，借款期限，借款期限1 1年，年，20072007年年1 1月月1 1日甲企业当地金融企业一年期贷日甲企业当地金融企业一年期贷款实行的利率为款实行的利率为10.404%10.404%，中国人民银行规定的，中国人民银行规定的1 1年期基准利率（年）为年期基准利率（年）为6.12%6.12%。甲企业当地金融企业实行的利率。甲企业当地金

8、融企业实行的利率10.404%10.404%构成为（基准利率构成为（基准利率6.12%+6.12%+浮动利率浮动利率6.12%6.12%70%70%），中国人民银行决定从），中国人民银行决定从20042004年年1010月月2929日起日起进一步放宽金融机构人民币贷款利率浮动区间，金融机构的贷款利率原进一步放宽金融机构人民币贷款利率浮动区间，金融机构的贷款利率原则上不再设定上限，那么甲企业支付给乙企业的则上不再设定上限，那么甲企业支付给乙企业的15.3%15.3%（基准利率（基准利率6.12%+6.12%+浮动利率浮动利率6.12%6.12%150%150%）利率符合人民银行的规定，没有高于金

9、）利率符合人民银行的规定，没有高于金融机构同类、同期贷款利率，根据国税函融机构同类、同期贷款利率，根据国税函2003200311141114号的规定，号的规定，20072007年末甲企业支付给乙企业的借款利息年末甲企业支付给乙企业的借款利息10001000万元万元15.3%=15315.3%=153万元，年终万元，年终汇算清缴无须作纳税调整，汇算清缴无须作纳税调整，153153万元的借款利息可全额在税前列支。万元的借款利息可全额在税前列支。例例 题题 再例如：再例如：20082008年年1 1月月1 1日甲企业向乙企业拆借资金日甲企业向乙企业拆借资金10001000万元，万元，合同约定年利率合

10、同约定年利率15.3%15.3%，借款期限，借款期限1 1年，年，20082008年年1 1月月1 1日甲企业当地日甲企业当地金融企业一年期贷款实行的利率为金融企业一年期贷款实行的利率为12.699%12.699%（中国人民银行规定（中国人民银行规定的的1 1年期基准利率为年期基准利率为7.47%7.47%，浮动利率为，浮动利率为5.229%5.229%），），20082008年末甲企年末甲企业支付给乙企业的利息业支付给乙企业的利息10001000万元万元15.3%=15315.3%=153万元，年终甲企业万元，年终甲企业支付给乙企业的借款利率超过支付给乙企业的借款利率超过“金融企业同期同类贷

11、款利率金融企业同期同类贷款利率”的的部分部分10001000万元万元（15.3%15.3%12.699%12.699%）=26.01=26.01万元，不得在企业所万元，不得在企业所得税前列支，年终应作纳税调增处理。得税前列支，年终应作纳税调增处理。关于非金融企业提供资金收取资金占用费的关于非金融企业提供资金收取资金占用费的涉税问题涉税问题v涉及营业税方面的问题涉及营业税方面的问题 国家税务总局关于营业税问题解答（之一）国家税务总局关于营业税问题解答（之一）（国税函（国税函19951561995156号）规定：号）规定：营业税税目注释营业税税目注释法规，法规，“贷款贷款”，是，是指将资金贷与指将

12、资金贷与他人使用的行为，包括自有资金贷款和转贷，属于使用的行为，包括自有资金贷款和转贷，属于“金融保险业金融保险业”税目的征收范围税目的征收范围,按按 5%5%征收营业税。征收营业税。v涉及所得税方面的问题涉及所得税方面的问题 新企业所得税法第六条第（五）项及实施条例第新企业所得税法第六条第（五）项及实施条例第1818条规条规定，企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人定，企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的收入，包括存款利息、贷款利息、债券利占用本企业资金取得的收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入均属于企业取得的收入计算应纳税

13、所得额。息、欠款利息等收入均属于企业取得的收入计算应纳税所得额。第四部分第四部分 关联企业部分关联企业部分v关联企业借款利息税前扣除政策梳理关联企业借款利息税前扣除政策梳理v1 1、原外资所得税法规定：外资企业与关联企业之间融资所支付或者收取的、原外资所得税法规定：外资企业与关联企业之间融资所支付或者收取的利息，超过或者低于没有关联关系所能同意的数额，或者其利率超过或者低利息，超过或者低于没有关联关系所能同意的数额，或者其利率超过或者低于同类业务的正常利率的，当地税务机关可以参照正常利率进行调整。于同类业务的正常利率的，当地税务机关可以参照正常利率进行调整。内资企业则要严格遵守内资企业则要严格

14、遵守企业所得税税前扣除办法企业所得税税前扣除办法（国税发（国税发200084200084号）文第号）文第3636条：条：“纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本50%50%的，的，超过部分的利息支出，不得在税前扣除超过部分的利息支出，不得在税前扣除”。v2 2、新税法第、新税法第4646条规定：条规定：“企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除”。关联企业借款利息税前扣除政策梳理

15、关联企业借款利息税前扣除政策梳理v3 3、新税法实施条例第、新税法实施条例第119119条规定：条规定：“企业所得税法第四十六条所企业所得税法第四十六条所称标准，由国务院财政、税务主管部门另行规定称标准，由国务院财政、税务主管部门另行规定”。v4 4、关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知的通知（财税（财税20081212008121号，以下简称号，以下简称121121号文件），对号文件），对企业企业所得税法所得税法第四十六条及第四十六条及企业所得税法实施条例企业所得税法实施条例第一百一十第一百一十九条的未尽事宜进行了明确规定

16、。九条的未尽事宜进行了明确规定。v5 5、特别纳税调整管理规程（试行）特别纳税调整管理规程（试行）中对特别调整事项进行中对特别调整事项进行了规定了规定关于企业关联方利息支出税前扣除标准关于企业关联方利息支出税前扣除标准 有关税收政策问题的通知有关税收政策问题的通知财税财税20081212008121号号一、在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过一、在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。超过的部

17、分不得在发生当期和以后年度扣除。企业实际支付给关联方的利息支出，除符合本通知第二条规定外，其企业实际支付给关联方的利息支出，除符合本通知第二条规定外，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：（一）金融企业，为（一）金融企业，为5 5：1 1；（二）其他企业，为（二）其他企业，为2 2：1 1。二、企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证二、企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的

18、，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。所得额时准予扣除。关于企业关联方利息支出税前扣除标准关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知有关税收政策问题的通知财税财税20081212008121号号 不符合上述两个条件的，在计算应纳税所得额时，企业实际不符合上述两个条件的，在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以上规定比例和税法及其实施支付给关联方的利息支出，不超过以上规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当条例有关规定计算的部分，准予扣

19、除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。期和以后年度扣除。三、企业同时从事金融业务和非金融业务，其实际支付给关联方三、企业同时从事金融业务和非金融业务，其实际支付给关联方的利息支出，应按照合理方法分开计算；没有按照合理方法分开的利息支出，应按照合理方法分开计算；没有按照合理方法分开计算的，一律按本通知第一条有关其他企业的比例计算准予税前计算的，一律按本通知第一条有关其他企业的比例计算准予税前扣除的利息支出。扣除的利息支出。四、企业自关联方取得的不符合规定的利息收入应按照有关规定四、企业自关联方取得的不符合规定的利息收入应按照有关规定缴纳企业所得税。缴纳企业所得税。企业在执行该政策时应注意把

20、握以下几点企业在执行该政策时应注意把握以下几点v适用范围。适用于所有企业适用范围。适用于所有企业,不分行业和内外资的区别。不分行业和内外资的区别。v适用对象。如果借款企业间不存在关联关系是不能适用这一政适用对象。如果借款企业间不存在关联关系是不能适用这一政策的。策的。v企业借款利息允许税前扣除的前提条件是实际支付企业借款利息允许税前扣除的前提条件是实际支付(不包括挂帐、不包括挂帐、预提预提)v注意利率问题。无论是哪一种条件，都要符合注意利率问题。无论是哪一种条件，都要符合企业所得税法企业所得税法实施条例实施条例第三十八条第二款的规定按不超过按照金融企业同第三十八条第二款的规定按不超过按照金融企

21、业同期同类贷款利率计算的数额的部分准予扣除。期同类贷款利率计算的数额的部分准予扣除。企业在执行该政策时应注意把握以下几点企业在执行该政策时应注意把握以下几点v向关联方支付利息应符合税前扣除的一般性规定及借款费用的特殊向关联方支付利息应符合税前扣除的一般性规定及借款费用的特殊规定。规定。v如果超过如果超过2 2：1 1比例之外如无其它证据证明相关交易是符合独立交易比例之外如无其它证据证明相关交易是符合独立交易性原则，其超过部分不得在发生生当期和以后各期扣除，予以调整。性原则，其超过部分不得在发生生当期和以后各期扣除，予以调整。v不得在发生当期和以后年度扣除。不得在发生当期和以后年度扣除。主要针对

22、借款费用存在费用化和资本化的问题。其中费用化的不得主要针对借款费用存在费用化和资本化的问题。其中费用化的不得在当期扣除，资本化的通过折旧或摊销的方式也不准以后年度扣除。在当期扣除，资本化的通过折旧或摊销的方式也不准以后年度扣除。v超出比例需纳税调整。超出比例需纳税调整。对第一条的解释对第一条的解释-基本概念基本概念v关联方的概念关联方的概念-企业所得税实施条例第一百零九条规定，关联方是指与企业所得税实施条例第一百零九条规定，关联方是指与企业有下列关联关系之一的企业、其他组织或者个人：企业有下列关联关系之一的企业、其他组织或者个人：（一）在资金、经营、购销等方面存在直接或者间接的控制关系；（一）

23、在资金、经营、购销等方面存在直接或者间接的控制关系；（二）直接或者间接地同为第三者控制；（二）直接或者间接地同为第三者控制；（三）在利益上具有相关联的其他关系；（三）在利益上具有相关联的其他关系；v关联方投入资金可分为债权性投资和权益性投资两类。关联方投入资金可分为债权性投资和权益性投资两类。v将债权性投资细分为直接投资和间接投资，不再限于直接投资。将债权性投资细分为直接投资和间接投资，不再限于直接投资。v权益性投资指的是所有者权益的账面价值而非市场公允价值。采用的是会计权益性投资指的是所有者权益的账面价值而非市场公允价值。采用的是会计准则中的定义，其范围包括投资人对企业投入资本以及形成的资本

24、公积金、准则中的定义，其范围包括投资人对企业投入资本以及形成的资本公积金、v盈余公积和未分配利润等。盈余公积和未分配利润等。关于债权性投资与权益性投资比例关于债权性投资与权益性投资比例v原原企业所得税税前扣除办法企业所得税税前扣除办法200084200084号文第三十六条规定：号文第三十六条规定：“纳税纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本人从关联方取得的借款金额超过其注册资本50%50%的，超过部分的利息支的，超过部分的利息支出，不得在税前扣除出，不得在税前扣除”。此文规定的标准比例为。此文规定的标准比例为0.50.5：1 1。20081212008121文规定的标准比例文规定的标准比例

25、-金融企业是金融企业是5 5：1 1，其他企业是，其他企业是2 2：1 1。v我们认为，新法实施前后可以扣除的债资比例不能简单的看比例是否扩我们认为，新法实施前后可以扣除的债资比例不能简单的看比例是否扩大了，还要看基数的不同。大了，还要看基数的不同。v问题：企业发生的关联方利息支出，其扣除是否必须受债资比例问题：企业发生的关联方利息支出，其扣除是否必须受债资比例5 5：1 1或或2 2：1 1的比例限制？我们认为的比例限制？我们认为121121号文件中的第二条是可以单独适用的。号文件中的第二条是可以单独适用的。如果只满足第二条则可以据实扣除如果只满足第二条则可以据实扣除,将不受第一条规定的债资

26、比例的限将不受第一条规定的债资比例的限制。制。关联方债资比例的计算方法关联方债资比例的计算方法v特别纳税调整管理规程（试行）特别纳税调整管理规程（试行）中第八十七规定了对中第八十七规定了对债资债资比例的计算方法比例的计算方法v第八十七条规定：按照税法第四十六条及实施条例第一百一十第八十七条规定：按照税法第四十六条及实施条例第一百一十九的规定，企业来自关联方的债权性融资和权益性融资比例的九的规定，企业来自关联方的债权性融资和权益性融资比例的计算方法如下：计算方法如下：v企业债资比例年度各月平均关联方债权性融资之和企业债资比例年度各月平均关联方债权性融资之和/年度各年度各月平均权益性融资之和。月平

27、均权益性融资之和。v其中：各月平均关联方债权性融资（关联方债权性融资的其中：各月平均关联方债权性融资（关联方债权性融资的月初账面余额月初账面余额+月末账面余额）月末账面余额）/2/2v各月平均权益性融资（权益性融资月初账面余额各月平均权益性融资（权益性融资月初账面余额+月末账月末账面余额）面余额）/2/2v权益性融资为企业资产负债表上会计记录的所有者权益数额，权益性融资为企业资产负债表上会计记录的所有者权益数额，当所得者权益小于实收资本与资本公积之和，则权益性融资当所得者权益小于实收资本与资本公积之和，则权益性融资为实收资本与资本公积之和；当实收资本与资本公积之和小为实收资本与资本公积之和；当

28、实收资本与资本公积之和小于实收资本，则权益性融资为实收资本。于实收资本，则权益性融资为实收资本。债资比例超过债资比例超过20081212008121号文规定的标准的处理号文规定的标准的处理 如果企业接受的债资比例在如果企业接受的债资比例在5 5：1 1或或2 2：1 1之内的债权性投之内的债权性投资的利息支出准予税前扣除，对超过资的利息支出准予税前扣除，对超过5 5：1 1或或2 2：1 1的，如无其的，如无其它证据证明相关交易是符合独立交易性原则的，其超过部分它证据证明相关交易是符合独立交易性原则的，其超过部分不得在发生当期和以后各期扣除，须做纳税调整。不得在发生当期和以后各期扣除，须做纳税

29、调整。债资比例超标准债资比例超标准-如能提供符合独立交易原则如能提供符合独立交易原则证明的可据实扣除证明的可据实扣除v一、一、特别纳税调整管理规程（试行）特别纳税调整管理规程（试行）第九十二条中规定：第九十二条中规定：v企业债资比例超过标准比例的，应自关联交易发生年度的次年企业债资比例超过标准比例的，应自关联交易发生年度的次年6 6月月1 1日止日止准备完毕以下同期资料，证明其债资比例符合独立交易原则：准备完毕以下同期资料，证明其债资比例符合独立交易原则：v1 1、借款人的偿还能力、举债能力分析；、借款人的偿还能力、举债能力分析；v2 2、借款利率、期限、资本转换符合独立交易原则的说明；、借款

30、利率、期限、资本转换符合独立交易原则的说明；v3 3、关联融资与非关联融资条件及利息确定的可比性分析，、关联融资与非关联融资条件及利息确定的可比性分析，包括企业全部债权融资规模和结构、关联方债权融资的规模和结构、非包括企业全部债权融资规模和结构、关联方债权融资的规模和结构、非关联方获得类似融资的条件、关联债权融资利率与市场利率的比较等；关联方获得类似融资的条件、关联债权融资利率与市场利率的比较等；v4 4、注册资本、借款条件等的变动情况、注册资本、借款条件等的变动情况 债资比例超标准债资比例超标准-不能提供不能提供独立交易证明需纳税调整独立交易证明需纳税调整v二、二、特别纳税调整管理规程（试行

31、）特别纳税调整管理规程（试行）第九十四条规定第九十四条规定 企业未按规定准备、保存和提供同期资料的，或同期资料不能证明其企业未按规定准备、保存和提供同期资料的，或同期资料不能证明其关联债资比例符合独立交易原则的，其超过标准比例的关联方利息支出，关联债资比例符合独立交易原则的，其超过标准比例的关联方利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。不得在计算应纳税所得额时扣除。三、三、特别纳税调整管理规程（试行）特别纳税调整管理规程（试行）的有关规定第九十条规定：的有关规定第九十条规定：不得在计算应纳税所得额时扣除的利息支出应按以下公式计算：不得不得在计算应纳税所得额时扣除的利息支出应按以下公式计算：不得

32、扣除利息支出扣除利息支出=年度应付关联方利息年度应付关联方利息（1-1-标准比例标准比例/企业债资比例）企业债资比例）对第二条的理解对第二条的理解可以据实扣除的两种情况可以据实扣除的两种情况v第一种情况第一种情况-对文中第二条第一款提供相关资料，并证明相关对文中第二条第一款提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的规定应从如下三方面理解：交易活动符合独立交易原则的规定应从如下三方面理解：（1 1）企业在与关联方签订借款合同时，融资合同中涉及的融资利企业在与关联方签订借款合同时，融资合同中涉及的融资利率应不得超过银行同期同类贷款利率。率应不得超过银行同期同类贷款利率。（2 2）关联方之间

33、的业务往来应符合税法规定的独立交易原则，）关联方之间的业务往来应符合税法规定的独立交易原则，企业所得税法实施条例第一百一十条规定，独立交易原则是企业所得税法实施条例第一百一十条规定，独立交易原则是指没有关联关系的交易各方，按照公平成交价格和营业常规进行指没有关联关系的交易各方，按照公平成交价格和营业常规进行业务往来遵循的原则。业务往来遵循的原则。企业应事先备好证明其业务符合独立交易性的相关资料，以企业应事先备好证明其业务符合独立交易性的相关资料，以备税务机关需要时在规定的时间内及时提供。备税务机关需要时在规定的时间内及时提供。（3 3）提供的相关资料）提供的相关资料 企业所得税法企业所得税法第

34、四十三条规定，企业向税务机关报送年度企业所得税第四十三条规定，企业向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表时，应当就其与关联方之间的业务往来，附送年度关联业务往纳税申报表时，应当就其与关联方之间的业务往来，附送年度关联业务往来报告表。来报告表。税务机关在进行关联业务调查时，企业及其关联方，以及与关联业务调查税务机关在进行关联业务调查时，企业及其关联方，以及与关联业务调查有关的其他企业，应当按照规定提供相关资料。有关的其他企业，应当按照规定提供相关资料。企业所得税法实施条例企业所得税法实施条例第一百一十四条中指出企业所得税法第四十三第一百一十四条中指出企业所得税法第四十三条所称相关资料，包括：条所

35、称相关资料，包括：A A、关联业务往来有关的价格、费用的制定标准、计算方法和说明等同、关联业务往来有关的价格、费用的制定标准、计算方法和说明等同期资料。期资料。B B、关联业务往来所涉及的财产、财产使用权、劳务等的再销售（转让）、关联业务往来所涉及的财产、财产使用权、劳务等的再销售（转让）价格或者最终销售（转让）价格的相关资料；价格或者最终销售（转让）价格的相关资料；C C、与关联业务调查有关的其他企业应当提供的与被调查企业可比的产、与关联业务调查有关的其他企业应当提供的与被调查企业可比的产品价格、定价方式以及利润水平等资料；品价格、定价方式以及利润水平等资料；D D、其他与关联业务往来有关的

36、资料。、其他与关联业务往来有关的资料。第二种情况第二种情况企业的实际税负不高于境内企业的实际税负不高于境内关联方的理解关联方的理解v1 1、实际税负指企业所得税税负。、实际税负指企业所得税税负。纳税评估管理办法（试行）纳税评估管理办法（试行）的通知的通知国税发（国税发（20052005）第）第043043号的规号的规定，企业所得税税收负担率（简称税负率）定，企业所得税税收负担率（简称税负率）=应纳所得税额应纳所得税额利润总利润总额额100%100%。v2 2、例如：企业、例如：企业20082008年利润总额为年利润总额为10001000万元，当年列支与之具有关联万元，当年列支与之具有关联关系的

37、关系的A A企业的融资利息企业的融资利息5050万元，万元，20082008年应纳所得税年应纳所得税100100万元，则该企万元，则该企业业20082008年企业所得税实际税负为年企业所得税实际税负为10%10%。A A企业企业20082008年的实际税负为年的实际税负为15%15%，由于该企业的实际税负低于由于该企业的实际税负低于A A企业，则该企业当年列支的融资利息企业，则该企业当年列支的融资利息5050万元可以全额扣除。万元可以全额扣除。v 如果如果A A企业企业20082008年的实际税负为年的实际税负为8%,8%,由于该企业的实际税负高于由于该企业的实际税负高于A A企企业，则该企业

38、当年列支的融资利息业，则该企业当年列支的融资利息5050万元不能全额扣除。应按照该企万元不能全额扣除。应按照该企业与业与A A企业企业2 2：1 1，即债权性投资与其权益性投资比例予以扣除。，即债权性投资与其权益性投资比例予以扣除。v3 3、企业实际税负到底如何测算，具体计算方法最好与主管税务局进、企业实际税负到底如何测算，具体计算方法最好与主管税务局进行沟通，取得对方认可后再予以扣除。行沟通，取得对方认可后再予以扣除。第三条的解释：注意核算问题对从事金第三条的解释：注意核算问题对从事金融业务和非金融业务的关联企业借款利息融业务和非金融业务的关联企业借款利息v财税财税2008121200812

39、1号文件第三条规定，企业同时从事金融业务和非号文件第三条规定，企业同时从事金融业务和非金融业务，其实际支付给关联方的利息支出，应按照合理方法分金融业务，其实际支付给关联方的利息支出，应按照合理方法分开计算；没有按照合理方法分开计算的，一律按本通知第一条有开计算；没有按照合理方法分开计算的，一律按本通知第一条有关其他企业的比例计算准予税前扣除的利息支出。关其他企业的比例计算准予税前扣除的利息支出。v合理方法应该是合理划分企业金融业务与非金融业务比重。合理方法应该是合理划分企业金融业务与非金融业务比重。第四条解释：对关联方取得的不符合规定的利第四条解释：对关联方取得的不符合规定的利息收入应按照有关

40、规定缴纳企业所得税息收入应按照有关规定缴纳企业所得税v关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知财税（财税（20082008）第）第121121号第四条规定企业自关联方取得的不符合规定号第四条规定企业自关联方取得的不符合规定的利息收入应按照有关规定缴纳企业所得税。的利息收入应按照有关规定缴纳企业所得税。v这是对利息收入关联方来说的，无论利息支付方支付的利息是否符这是对利息收入关联方来说的，无论利息支付方支付的利息是否符合比例，是否符合独立交易原则，是否符合税法规定的利率水平及合比例，是否符合独立交易原则，是否符合税法规定的利

41、率水平及范围，利息收入关联方都要按其实际取得的收入按税法规定缴纳所范围，利息收入关联方都要按其实际取得的收入按税法规定缴纳所得税。得税。第五部分第五部分 资本弱化资本弱化 政策的梳理政策的梳理v企业所得税法企业所得税法第四十六条从关联方接受的债权性投资和权益第四十六条从关联方接受的债权性投资和权益性投资超过规定标准作了限制性规定。性投资超过规定标准作了限制性规定。v企业所得税法实施条例企业所得税法实施条例第一百一十九条规定，对企业所得税第一百一十九条规定，对企业所得税法第四十六条所称标准，由国务院财政、税务主管部门另行规定。法第四十六条所称标准，由国务院财政、税务主管部门另行规定。v关于企业关

42、联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知知20081212008121号文对债资比例标准作了规定。金融企业不超过号文对债资比例标准作了规定。金融企业不超过5 5：1 1，其它企业不超过，其它企业不超过2 2：1 1的准予扣除，超过的部分不得在发生当的准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。期和以后年度扣除。v特别纳税调整管理规程（试行）特别纳税调整管理规程（试行）第第87-9487-94条对资本弱化的具条对资本弱化的具体内容作了规定。体内容作了规定。资本弱化的概念资本弱化的概念v资本弱化是指企业投资者为了达到避税目的或其它目

43、的，在企资本弱化是指企业投资者为了达到避税目的或其它目的，在企业融资方式的选择上，以贷款方式替代募股方式进行的融资，业融资方式的选择上，以贷款方式替代募股方式进行的融资，降低股本的比重，提高负债的比重的方式增加税前扣除，以降降低股本的比重，提高负债的比重的方式增加税前扣除，以降低企业税负的一种行为。低企业税负的一种行为。v资本弱化的结果是增加利息扣除同时减少对股息的课税。资本弱化的结果是增加利息扣除同时减少对股息的课税。v因此，许多国家在税法上对关联方之间的债权性投资与权益性因此，许多国家在税法上对关联方之间的债权性投资与权益性投资比例做出限制，防范企业通过操纵各种债务形式的支付手投资比例做出

44、限制，防范企业通过操纵各种债务形式的支付手段，增加税前扣除、降低税收负担。段，增加税前扣除、降低税收负担。资本弱化调整的例外资本弱化调整的例外v1 1、关联债资比例超过标准比例的，一般情况下对应的利息支出不允许关联债资比例超过标准比例的，一般情况下对应的利息支出不允许扣除，但如果企业自关联交易发生年度的次年扣除，但如果企业自关联交易发生年度的次年6 6月月1 1日止按照税务机关日止按照税务机关要求准备完毕以下同期资料，证明其债资比例符合独立交易原则以确要求准备完毕以下同期资料，证明其债资比例符合独立交易原则以确保其超过标准比例的利息费用，可在所得税前扣除的除外。保其超过标准比例的利息费用，可在

45、所得税前扣除的除外。v2 2、特别纳税调整管理规程（试行）特别纳税调整管理规程（试行）第九十四条规定企业未按规第九十四条规定企业未按规定准备、保存和提供同期资料的，或同期资料不能证明其关联债资比定准备、保存和提供同期资料的，或同期资料不能证明其关联债资比例符合独立交易原则的，其超过标准比例的关联方利息支出，不得在例符合独立交易原则的，其超过标准比例的关联方利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。计算应纳税所得额时扣除。此外，超过标准比例的支付给国外关联方的利息支出将被视同为股息此外，超过标准比例的支付给国外关联方的利息支出将被视同为股息分配，需要征收预提所得税。分配，需要征收预提所得税。第六部

46、分第六部分 借款费用资本化借款费用资本化一、一、借款费用资本化的会计规定借款费用资本化的会计规定v1 1、发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购置、发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购置或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本；其他借款费或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本；其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。v2 2、借款费用同时满足三个条件，才能资本化。、借款费用同时满足三个条件，才能资本化。v3 3、购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销、购建或者生

47、产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化。在符合资本化条件的资产售状态时，借款费用应当停止资本化。在符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后所发生的借款费用，应当在达到预定可使用或者可销售状态之后所发生的借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用。发生时根据其发生额确认为费用。v4 4、在资本化期间内，每一会计期间的利息资本化金额，应当按照、在资本化期间内，每一会计期间的利息资本化金额，应当按照下列规定确定：下列规定确定：v（1 1）为购建或者符合生产符合资本化条件的资产而借入专门借款）为购建或者符合生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应

48、当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。益后的金额确定。v（2 2）为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，）为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借

49、款应予资本化的利息金额。资本化根据一般借款加权平均利率计算确定。的利息金额。资本化根据一般借款加权平均利率计算确定。v需要说明的是，专门借款和一般借款在多数企业均没有严格做到专需要说明的是，专门借款和一般借款在多数企业均没有严格做到专款专用，因此实务中多数企业均按照简易办法计算，即将专门借款款专用，因此实务中多数企业均按照简易办法计算，即将专门借款视为一般借款处理。视为一般借款处理。v二、借款费用资本化的税收规定二、借款费用资本化的税收规定v1 1、企业所得税实施条例企业所得税实施条例第三十七第二款指出，第三十七第二款指出，“企业为购置、企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过建造固定资产、无

50、形资产和经过1212个月以上的建造才能达到预定可销个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生的借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理售状态的存货发生的借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。例的规定扣除。”v2 2、企业所得税实施条例企业所得税实施条例第三十八条规定，对企业的借款利息支第三十八条规定，对企业的借款利息支出作了规定。出作了规定。v3 3、企业所得税法企业所得税法第四十六条规定，对企业的关联方借款利息支第四十六条规定，对企业的关联方借款利息