福建省专升本会计专业所得税会计例子课件.ppt

1、资产的账面价值与计税基础 实例【例201】A企业于206年12月20日取得的某项环保用固定资产，原价为750万元，使用年限为10年，会计上采用年限平均法计提折旧，净残值为零。税法规定该类（由于技术进步、产品更新换代快的）固定资产采用加速折旧法计提的折旧可予税前扣除，该企业在计税时采用双倍余额递减法计列折旧，净残值为零。208年12月31日，企业估计该项固定资产的可收回金额为550万元。双倍余额递减法是在不考虑固定资产残值的情况下，根据每期期初固定资产账面余额和双倍直线折旧率计算固定资产折旧的一种方法。其计算公式为：年折旧率2折旧年限100%；月折旧率年折旧率12；年折旧额固定资产账面价值（净值

2、）年折旧率。实行双倍余额递减法计提折旧的固定资产，应当在其固定资产折旧年限最后两年内，将固定资产净值平均摊销。208年12月31日，该项固定资产的账面余额=750-752=600（万元），该账面余额大于其可收回金额550万元，两者之间的差额应计提50万元的固定资产减值准备。208年12月31日，该项固定资产的账面价值=750-752-50=550（万元）其计税基础=750-75020%-60020%=480（万元）该项固定资产的账面价值550万元与其计税基础480万元之间的70万元差额，将于未来期间计入企业的应纳税所得额。【例202】B企业于205年年末以750万元购入一项生产用固定资产，按照

3、该项固定资产的预计使用情况，B企业在会计核算时估计其使用寿命为5年，计税时，按照适用税法规定，其最低折旧年限为10年，该企业计税时按照10年计算确定可税前扣除的折旧额。假定会计与税收均按年限平均法计列折旧，净残值均为零。206年该项固定资产按照12个月计提折旧。本例中假定固定资产未发生减值。分析：该项固定资产在206年12月31日的账面价值=750-7505=600（万元）该项固定资产在206年12月31日的计税基础=750-75010=675（万元）该项固定资产的账面价值600万元与其计税基础675万元之间产生的75万元差额，在未来期间会减少企业的应纳税所得额。【例203】A企业当期为开发新

4、技术发生研究开发支出计2 000万元，其中研究阶段支出400万元，开发阶段符合资本化条件前发生的支出为400万元，符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为1 200万元。税法规定，企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。假定开发形成的无形资产在当期期末已达到预定用途（尚未开始摊销）。A企业当期发生的研究开发支出中，按照会计准则规定应予费用化的金额为800万元，形成无形资产的成本为1 200万元，即期末所形成无形资产的账面价值为1 200万元。A企业当期发生的2 000

5、万元研究开发支出，按照税法规定可在当期税前扣除的金额为1 200万元。所形成无形资产在未来期间可予税前扣除的金额为1 800万元，其计税基础为1 800万元，形成暂时性差异600万元。【例20-4】乙企业于206年1月1日取得的某项无形资产，取得成本为1 500万元，取得该项无形资产后，根据各方面情况判断，乙企业无法合理预计其使用期限，将其作为使用寿命不确定的无形资产。206年12月31日，对该项无形资产进行减值测试表明其未发生减值。企业在计税时，对该项无形资产按照10年的期限摊销，摊销金额允许税前扣除。分析：会计上将该项无形资产作为使用寿命不确定的无形资产，因未发生减值，其在206年12月3

6、1日的账面价值为取得成本1 500万元。该项无形资产在206年12月31日的计税基础为1 350（成本1 500-按照税法规定可予税前扣除的摊销额150）万元。该项无形资产的账面价值1 500万元与其计税基础1 350万元之间的差额150万元将计入未来期间的应纳税所得额。【例205】206年10月20日，甲公司自公开市场取得一项权益性投资，支付价款2 000万元，作为交易性金融资产核算。206年12月31日，该投资的市价为2 200万元。分析：该项交易性金融资产的期末市价为2 200万元，其按照会计准则规定进行核算的、在206年资产负债表日的账面价值为2 200万元。因税法规定交易性金融资产在

7、持有期间的公允价值变动不计入应纳税所得额，其在206年资产负债表日的计税基础应维持原取得成本不变，为2 000万元。该交易性金融资产的账面价值2 200万元与其计税基础2 000万元之间产生了200万元的暂时性差异，该暂时性差异在未来期间转回时会增加未来期间的应纳税所得额。【例206】206年11月8日，甲公司自公开的市场上取得一项基金投资，作为可供出售金融资产核算。该投资的成本为1 500万元。206年12月31日，其市价为1 575万元。分析：按照会计准则规定，该项金融资产在会计期末应以公允价值计量，其账面价值应为期末公允价值1 575万元。因税法规定资产在持有期间公允价值变动不计入应纳税

8、所得额，则该项可供出售金融资产的期末计税基础应维持其原取得成本不变，为1 500万元。该金融资产在206年资产负债表日的账面价值1 575万元与其计税基础1 500万元之间产生的75万元暂时性差异，将会增加未来该资产处置期间的应纳税所得额。【例208】A公司206年购入原材料成本为5 000万元，因部分生产线停工，当年未领用任何原材料，206年资产负债表日估计该原材料的可变现净值为4 000万元。假定该原材料在206年的期初余额为零。分析：该项原材料因期末可变现净值低于成本，应计提的存货跌价准备=5 000-4 000=1 000万元。计提该存货跌价准备后，该项原材料的账面价值为4 000万元

9、 该项原材料的计税基础不会因存货跌价准备的提取而发生变化，其计税基础为5 000万元不变。该存货的账面价值4 000万元与其计税基础5 000万元之间产生了1 000万元的暂时性差异，该差异会减少企业在未来期间的应纳税所得额。负债的账面价值与计税基础 实例【例2010】甲企业206年因销售产品承诺提供3年的保修服务，在当年度利润表中确认了500万元的销售费用，同时确认为预计负债，当年度未发生任何保修支出。假定按照税法规定，与产品售后服务相关的费用在实际发生时允许税前扣除。分析：该项预计负债在甲企业206年12月31日资产负债表中的账面价值为500万元。该项预计负债的计税基础=账面价值-未来期间

10、计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额=500万元-500万元=0【例2011】A公司于206年12月20日自客户收到一笔合同预付款，金额为2 500万元，作为预收账款核算。按照适用税法规定，该款项应计入取得当期应纳税所得额计算交纳所得税。分析：该预收账款在A公司206年12月31日资产负债表中的账面价值为2 500万元。该预收账款的计税基础=账面价值2 500万-未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额2 500万=0 该项负债的账面价值2 500万元与其计税基础零之间产生的2 500万元暂时性差异，会减少企业于未来期间的应纳税所得额。【例2012】甲企业206年12月计入

11、成本费用的职工工资总额为4 000万元，至206年12月31日尚未支付。按照适用税法规定，当期计入成本费用的4 000万元工资支出中，可予税前扣除的合理部分为3 000万元。分析：该项应付职工薪酬负债的账面价值为4 000万元。该项应付职工薪酬负债的计税基础=账面价值4 000万元-未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额0=4 000万元 该项负债的账面价值4 000万元与其计税基础4 000万元相同，不形成暂时性差异。【例2013】A公司206年12月因违反当地有关环保法规的规定，接到环保部门的处罚通知，要求其支付罚款500万元。税法规定，企业因违反国家有关法律法规支付的罚款和

12、滞纳金，计算应纳税所得额时不允许税前扣除。至206年12月31日，该项罚款尚未支付。分析：应支付罚款产生的负债账面价值为500万元。该项负债的计税基础=账面价值500万元-未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额0=500（万元）该项负债的账面价值500万元与其计税基础500万元相同，不形成暂时性差异。未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异。实例【例20-14】A公司在207年发生了2 000万元广告费支出，发生时已作为销售费用计入当期损益。税法规定，该类支出不超过当年销售收入15%的部分允许当期税前扣除，超过部分允许向以后年度结转税前扣除。A公司207年实现销售收入10 00

13、0万元。该广告费支出因按照会计准则规定在发生时已计入当期损益，不体现为期末资产负债表中的资产，如果将其视为资产，其账面价值为0。因按照税法规定，该类支出税前列支有一定的标准限制，根据当期A公司销售收入15%计算，当期可予税前扣除1 500（10 00015%）万元，当期未予税前扣除的500万元可以向以后年度结转，其计税基础为500万元。该项资产的账面价值0与其计税基础500万元之间产生了500万元的暂时性差异，该暂时性差异在未来期间可减少企业的应纳税所得额，为可抵扣暂时性差异，符合确认条件时，应确认相关的递延所得税资产。可抵扣亏损及税款抵减产生的暂时性差异 【例2015】甲公司于206年因政策

14、性原因发生经营亏损2 000万元，按照税法规定，该亏损可用于抵减以后5个年度的应纳税所得额。该公司预计其于未来5年期间能够产生足够的应纳税所得额弥补该亏损。分析：该经营亏损不是资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的，但从性质上看可以减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税，属于可抵扣暂时性差异。企业预计未来期间能够产生足够的应纳税所得额利用该可抵扣亏损时，应确认相关的递延所得税资产。递延所得税负债的确认 【例2016】A企业于206年12月6日购入某项环保设备，取得成本为500万元，会计上采用年限平均法计提折旧，使用年限为10年，净残值为零，计税时按双倍余额递减法计提折旧，使用年限及净残值与

15、会计相同。A企业适用的所得税税率为25%。假定该企业不存在其他会计与税收处理的差异。【例2016】A企业于206年12月6日购入某项环保设备，取得成本为500万元，会计上采用年限平均法计提折旧，使用年限为10年，净残值为零，计税时按双倍余额递减法计提折旧，使用年限及净残值与会计相同。A企业适用的所得税税率为25%。假定该企业不存在其他会计与税收处理的差异。分析：207年资产负债表日，该项固定资产按照会计规定计提的折旧额为50万元，计税时允许扣除的折旧额为100万元，则该固定资产的账面价值450万元与其计税基础400万元的差额构成应纳税暂时性差异，企业应确认相关的递延所得税负债。【例2017】甲

16、公司于200年12月底购入一台机器设备，成本为525 000元，预计使用年限为6年，预计净残值为零。会计上按直线法计提折旧，因该设备符合税法规定的税收优惠条件，计税时可采用年数总和法计提折旧，假定税法规定的使用年限及净残值均与会计相同。本例中假定该公司各会计期间均未对固定资产计提减值准备，除该项固定资产产生的会计与税收之间的差异外，不存在其他会计与税收的差异。年数总和法又称折旧年限积数法或级数递减法。它是将固定资产的原值减去残值后的净额乘以一个逐年递减的分数计算确定固定资产折旧额的一种方法。逐年递减分数的分子代表固定资产尚可使用的年数；分母代表使用年数的逐年数字之总和，（1）201年资产负债表

17、日：账面价值=实际成本-会计折旧=525 000-87 500=437 500（元）计税基础=实际成本-税前扣除的折旧额=525 000-150 000 =375 000（元）因账面价值437 500大于其计税基础375 000，两者之间产生的62 500元差异会增加未来期间的应纳税所得额和应交所得税，属于应纳税暂时性差异，应确认与其相关的递延所得税负债（62 50025%）15 625元，账务处理如下：借：所得税费用 15 625 贷：递延所得税负债 15 625（2）202年资产负债表日：账面价值=525 000-87 500-87 500=350 000（元）计税基础=实际成本-累计已税

18、前扣除的折旧额 =525 000-275 000=250 000（元）因资产的账面价值350 000大于其计税基础100 000，两者之间的差异为应纳税暂时性差异，应确认与其相关的递延所得税负债25 元，但递延所得税负债的期初余额为15 625元，当期应进一步确认递延所得税负债9 375元，账务处理如下：借：所得税费用 9 375 贷：递延所得税负债 9 375（3）203年资产负债表日：账面价值=525 000-262 500=262 500（元）计税基础=525 000-375 000=150 000（元）因账面价值262 500大于其计税基础150 000，两者之间为应纳税暂时性差异，应

19、确认与其相关的递延所得税负债28 125元，但递延所得税负债的期初余额为25 000元，当期应进一步确认递延所得税负债3 125元，账务处理如下：借：所得税费用 3 125 贷：递延所得税负债 3 125（4）204年资产负债表日：账面价值=525 000-350 000=175 000（元）计税基础=525 000-450 000=75 000（元）因其账面价值175 000大于计税基础75 000，两者之间为应纳税暂时性差异，应确认与其相关的递延所得税负债25 000元，但递延所得税负债的期初余额为28 125元，当期应转回原已确认的递延所得税负债3 125元，账务处理如下：借：递延所得税

20、负债 3 125 贷：所得税费用 3 125（5）205年资产负债表日：账面价值=525 000-437 500=87 500（元）计税基础=525 000-500 000=25 000（元）因其账面价值87 500大于计税基础25 000，两者之间的差异为应纳税暂时性差异，应确认与其相关的递延所得税负债15 625元，但递延所得税负债的期初余额为25 000元，当期应转回递延所得税负债9 375元，账务处理如下：借：递延所得税负债 9 375 贷：所得税费用 9 375（6）206年资产负债表日：该项固定资产的账面价值及计税基础均为零，两者之间不存在暂时性差异，原已确认的与该项资产相关的递延所得税负债应予全额转回，账务处理如下：借：递延所得税负债 15 625 贷：所得税费用 15 625