管理会计学第2章变-动-成-本-法75课件.pptx

1、第2章变 动 成 本 法管理会计学201020304理解经营决策中的成本的概念。掌握成本按性态分类的特点和混合成本的分解。理解变动成本法与完全成本法核算的差异及其原因。掌握变动成本法与完全成本法的特点，并思考对未来成本核算的影响。学习目标Learning Goals2.1 成本及其分类2.2 混合成本的分解2.3 变动成本法与完全成本法目录 Contents2.1 成本及其分类2.1.1 成本的概念2.1.2 成本的分类52.1.1 成本的概念1、成本的概念广义的成本概念广义上讲，成本是一种耗费。成本是对实现某一特定目标而做出的牺牲。这种牺牲可以通过付出的资源来计量。在西方，人们往往把成本描述

2、为用以取得收益的全部支出，或为实现某一目标而付出的（包括可能付出的）代价。-+62.1.1 成本的概念马克思的价值学说从耗费和补偿两方面揭示了产品成本的经济内涵。从耗费角度看，成本是商品生产中所消耗的物化劳动C和活劳动中必要劳动的价值V，即+部分，它是成本最基本的经济内涵。从补偿角度看，成本是补偿商品生产中使资本家自身耗费的东西，它是成本最直接的表现形式（指成本价格）。12产品成本的经济内涵72.1.1 成本的概念我国财政部于2013年8月16日发布的企业产品成本核算制度（试行）第三条规定：本制度所称的产品成本，是指企业在生产产品过程中所发生的材料费用、职工薪酬等，以及不能直接计入而是按一定标

3、准分配计入的各种间接费用。产品成本的本质属性是“对象性”或“归属性”，其归集的方法和过程以制造业企业最为典型。产品成本的本质属性产品成本82.1.1 成本的概念-+成本和费用随着经济的不断发展，会计业务不断延伸和拓展，成本内涵也在不断丰富。在会计专业书刊中，除了针对财务会计中关于产品成本的计算外，人们对“成本”和“费用”这两个术语的使用也不严格区分。92.1.2 成本的分类管理会计被称为“用于企业决策的会计”或直接称为“决策会计”，不同的决策决定了不同的信息需求，而任何与会计相关的决策都离不开相应的成本信息，也就是说企业管理当局决策的多样化直接导致了成本信息的多样化，即所谓的“不同目标，不同成

4、本”。这样，一些新的成本概念出现了，人们按照决策的不同需要也有了对成本的一些非传统性的分类。102.1.2 成本的分类分为制造成本和非制造成本两大类。制造成本也称为生产成本或生产经营成本，是指为制造（生产）产品或提供劳务而发生的支出。非制造成本也称期间成本或期间费用，通常可分为销售成本、管理成本和财务成本。其共同特点是其成本支出可以使企业整体受益，但难以描述这项支出与特定产品之间的关系。1成本按经济用途分类112.1.2 成本的分类制造成本可根据其具体经济用途分为直接材料、直接人工、燃料和动力以及制造费用等成本项目。n 直接材料是指在制造过程中直接用以构成产品主要实体的各种材料成本。n 直接人

5、工是指在制造过程中直接对制造对象施加影响以改变其性质或形态所耗费的人工成本。n 燃料和动力是指直接用于产品生产的燃料和动力。n 制造费用是指企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用。122.1.2 成本的分类当制造费用按一定的标准在各受益对象即产品中分配完毕后，制造成本也就演化成为“产品成本”，即以产品品种来识别的成本。间接人工；间接材料；其他制造费用。123间接费用具体包括：132.1.2 成本的分类：n 销售成本指为销售产品而发生的各项成本,如专职销售人员的工资、津贴和差旅费,专门销售机构固定资产的折旧费、保险费、广告费、运输费等。n 管理成本指制造成本和销售成本以外的所有办公和管理费

6、用,如董事经费,行政管理人员的工资、差旅费、办公费,行政管理部门固定资产的折旧费及相应的保险费和财产税等。n 财务成本则是企业理财过程中发生的各种成本,如借款的利息支出。142.1.2 成本的分类成本性态也称为成本习性，是指在一定条件下成本总额对业务总量（产量或销售量）的依存关系。2成本按性态的分类对成本性态可从以下3个方面理解：（1）一定条件是指一定的时间范围或产量范围，又称相关范围；（2）成本总额是指为取得营业收入而发生的成本费用，包括制造成本和非制造成本；（3）业务总量是指企业在一定生产经营期内投入或完成的经营工作量的总称，可以表现为实物量、价值量、时间量等。152.1.2 成本的分类按

7、成本性态可以将企业的全部成本分为固定成本、变动成本和对混合成本。固定成本是指总额在一定期间和一定业务量范围内，不受业务量变动的影响而保持固定不变的成本。在一定时间范围和产量范围内，固定成本有两种性态：一是固定成本总额的不变性，即不论产量是否变动，成本总额都不会发生任何变化；二是单位额的反比例变动性，即当产量变动时，单位产品的固定成本将随产量的变动而呈反比例变动。162.1.2 成本的分类例2-1：甲企业只生产一种A产品，一个月的最大生产能力是800件，其专用生产设备的月折旧额为15 000元。当产量分别为200件、400件、600件和800件时，单位产品负担的折旧额如表2-1所示。表2-1单位

8、产品所负担的固定成本产量（件）固定成本（元）单位产品负担的固定成本（元）20015000754001500037.560015000258001500018.75172.1.2 成本的分类以F来表示固定成本总额，x表示产量，a表示单位产量所负担的固定成本，并将表2-1的有关数据绘入坐标图中，则固定成本的性态模型如图2-1所示。从表2-1和图2-1中可以看出，单位产品所负担的固定成本与产量呈反比关系，即产量的增加会导致单位产品负担的固定成本下降，反之亦然。图2-1 固定成本的性态模型182.1.2 成本的分类酌量性固定成本约束性固定成本固定成本的分类固定成本按其支出数额是否受企业管理层决策行为的

9、影响。192.1.2 成本的分类-+酌量性固定成本也称为选择性固定成本或者任意性固定成本，是指管理当局的决策可以改变其支出数额的固定成本。例如广告费、职工教育培训费、技术开发费等。202.1.2 成本的分类特点：每一预算期的数额，通常由企业管理当局在每一会计年度开始前根据企业的经营状况加以确定，预算期通常为一年，预算数只在预算期内有效。基本特征：是其绝对额的大小直接取决于企业管理当局根据企业的经营状况而作出的判断。意义：酌量性固定成本不是可有可无的，它关系到企业未来的竞争能力，因此，要想降低酌量性固定成本，就需精打细算、厉行节约、杜绝浪费。212.1.2 成本的分类-+约束性固定成本是企业维持

10、正常生产的经营能力而必须负担的最低固定成本，企业管理当局的决策无法改变其支出数额，因而也称为承诺性固定成本。例如厂房及机器设备按直线法计提的折旧费、照明费、行政管理人员的工资等。这类成本与维持企业的经营能力相关联，支出数额的大小只取决于企业生产经营的规模与质量，成本的数额一经确定，不能轻易改变，因而具有约束性，也称为经营能力成本 222.1.2 成本的分类约束性固定成本是企业维持正常生产经营能力所必须负担的最低固定成本，其支出的大小只取决于企业生产经营的规模与质量，因而具有很大的约束性，企业管理当局的当前决策不能改变其数额。如果说酌量性固定成本的降低可以通过预算进行控制，那么，约束性固定成本的

11、降低，就只有从经济合理地利用企业的生产能力、提高产品的产量方面着手。232.1.2 成本的分类例2-2：表2-2中的项目哪些属于酌量性固定成本，哪些属于约束性固定成本？1研究开发费（酌量性固定成本）2社会保险费（约束性固定成本）3直接人工 4能源费（按千瓦小时计费）（约束性固定成本）5直接材料 6外请顾问咨询费（酌量性固定成本）7设备折旧费（约束性固定成本）8注册会计师审计费（酌量性固定成本）9广告宣传费（酌量性固定成本）10销售佣金 11雇员教育培养（酌量性固定成本）12公司房屋租金（约束性固定成本）表2-2 固定成本分类242.1.2 成本的分类-+固定成本的相关范围在给固定成本定义时冠以

12、“在一定期间和一定业务量范围内”的定语，也就是说固定成本的“固定性”不是绝对的，而是有限定条件的，或者说是有范围的。这种限定条件或者说范围在管理会计中叫作“相关范围”，表现为一定的期间范围和一定的空间范围。252.1.2 成本的分类例2-3：沿用【例2-1】的条件，假定甲企业的生产设备增加了1倍时，A产品最大加工能力达到1 600件，月折旧费用由15 000元增加到30 000元，那么折旧费用（固定成本）的变化如图2-2所示。相关范围是每月产量为0800件，每月固定折旧费用为15 000元；相关范围是每月产量为8001 600件，每月固定折旧费用为30 000元。图2-2 固定成本的相关范围2

13、62.1.2 成本的分类正确理解固定成本的相关范围还必须解决这样一个问题，就是当原有的相关范围被打破，固定成本是否还表现为某种固定性，答案是肯定的。-+272.1.2 成本的分类-+变动成本的定义变动成本是指在一定期间和一定产量范围内，其总额随着产量的变动而呈正比例变动的成本。例如，直接材料费、产品包装费、按件计酬的工人薪金、推销佣金以及按加工量计算的固定资产折旧费等。变动成本282.1.2 成本的分类一是变动成本总额的正比例变动性，即变动成本总额随着业务量的增减而呈正比例变动二是单位变动成本的不变性，即单位变动成本是一个定量变动成本的性态在相关范围内，变动成本具有两种性态。292.1.2 成

14、本的分类-+若以y表示成本总额、x表示产量、b表示单位变动成本，则变动成本的性态可用以下数学模型表达：y=bx302.1.2 成本的分类例2-4：已知某产品的产量和材料的总成本如表2-3所示，其成本性态如何表现？表2-3 产品的产量和材料总成本产量（件）材料总成本（元）单位产品材料成本（元）125 5 00040 25010 00040 50020 000401 00040 00040312.1.2 成本的分类图2-3 变动成本的性态模型从表2-3和图2-3中可以看出，虽然单位产品材料成本不变，但材料总成本随产量的增加而呈正比例增加。322.1.2 成本的分类酌量性变动成本是指企业管理当局的当

15、前决策可以改变其支出数额的成本，如按产量计酬的工人薪金、按销售收入的一定比例计算的销售佣金等。约束性变动成本是指企业管理当局的当前决策无法改变其支出数额的变动成本。这类成本通常表现为企业所生产产品的直接物耗成本，以直接材料成本最为典型。变动成本的分类分为酌量性变动成本和约束性变动成本。332.1.2 成本的分类需要指出的是，与固定成本相比，相关范围改变后的固定成本总额呈现跳跃性变化，相关范围之间的界限相对来说容易划分，而变动成本由于呈现渐进性变化，划分起来比较困难。变动成本同样也存在相关范围的问题。变动成本原有的相关范围被打破，也就有了新的相关范围。超过相关范围，变动成本将不再表现为完全的线性

16、关系，而是非线性的关系。123变动成本的相关范围342.1.2 成本的分类图2-4变动成本的相关范围352.1.2 成本的分类半变动成本半固定成本延伸变动成本 混合成本是指那些“混合”了固定成本和变动成本两种不同性质的成本。根据其发生的具体情况，通常可以分为以下三种：362.1.2 成本的分类半变动成本可以用下面的模型来表示：y=a+bx其特征是通常有个基数部分，不随业务量的变化而变化，体现固定成本性态但在基数部分以上，则随业务量的变化而成比例地变化，又呈现出变动成本性态。企业的公用事业费，如电费、水费、电话费等均属半变动成本。半变动成本372.1.2 成本的分类半变动成本的特征-变动成本部分

17、固定成本部分业务量（件）成本（元）382.1.2 成本的分类例2-5：假设企业每月电费支出的初始量为4 000元，超过初始量的电费用为1元/千瓦，每生产1件产品需耗电1千瓦。假设企业本月共生产7 000件产品，则其支付的电费总额为11 000元。请分别用模型和图解法描述电费的成本性态。将数据代入半变动成本模型，则有：y=a+bx =4 000+17 000 =11 000其中：a=4 000，b=1，x=7 000图2-5电费的性态392.1.2 成本的分类-+半固定成本其特征是在一定业务量范围内其发生额的数量是不变的，体现固定成本性态；但当业务量的增长达到一定限额时，其发生额会突然跃升到一个

18、新的水平；然后在业务量增长的一定限度内(即一个新的相关范围内)，其发生额的数量又保持不变，直到另一个新的跃升为止。402.1.2 成本的分类例2-6：假设某企业的产品生产下线之后，需经专门的质检员检查方能入成品库，每个质检员最多检验200件产品。也就是说，产量每增加200件就必须增加一名质检员，而且是在产量一旦突破200件的倍数时就必须增加。假设质检员的工资标准为3 000元，请对企业质检员工资的成本性态进行描述。412.1.2 成本的分类企业质检员工资的成本性态可用图2-6说明：当产量在0到x1（0200件）时，成本y=a1=3 000元；当产量在x1到x2（200400）时，成本y=a2=

19、6 000元。随着产品产量的增加，企业质检员的工资呈现阶梯式跃升，属于阶梯式混合成本。图2-6 半固定成本的性态422.1.2 成本的分类-+延伸变动成本是指随着产量的“延伸”，原本固定不变的成本成为变动成本。特征是在一定产量范围内其成本总额保持固定不变，一旦突破这个产量限度，其超额部分的成本就相当于变动成本。432.1.2 成本的分类典型的例子：当企业实行计时工资制时，其支付给职工的正常工作时间内的工资总额是固定不变的；但当职工的工作时间超过了正常水平，企业按法律规定支付加班工资（加班工资的大小与加班时间的长短存在正比例关系），所有为此而支付的人工成本，则属于延伸变动成本。442.1.2 成

20、本的分类例2-7：假设某企业职工的正常工作时间为200小时，正常工资总额为3 000元（即小时工资率为15元），职工加班时按规定需支付双薪。那么，该企业工资总额的成本性态可用图2-7说明。延伸变动成本的性态如图2-7所示。图2-7 延伸变动成本的性态图当职工的工作时间在x（0，200）小时内，工资总额为3 000元；当职工的工作时间x200小时后，工资总额y=3 000+15x，原本固定不变的工资总额，随着职工工作时间的“延伸”成为变动成本。452.1.2 成本的分类（1）机会成本3其他成本概念及分类企业进行经营决策时，必须从多个备选方案中选择一个最优方案，而放弃其他的方案。此时，被放弃的次优

21、方案所可能获得的潜在利益就称为已选中最优方案的机会成本。462.1.2 成本的分类例2-8：某企业有一闲置的厂房，其用途有以下两个可选方案。方案一：用来生产A产品，其收入为40 000元，成本费用为30 000元，可获净利10 000元。方案二：用于出租，可获租金收入15 000元。思考：决策选中方案的机会成本是多少？在决策中，如果选择方案二，则必然要放弃方案一，此时，方案一可能获得的净利为10 000元，就视为方案二的机会成本，由租金负担。因此，方案二的获利为5 000（15 000-10 000）元。据此，可以做出正确的判断：出租厂房比生产A产品多获净利5 000元。472.1.2 成本的

22、分类选择方案时，将机会成本的影响考虑进去，有利于对所选方案的最终效益进行全面评价。-+482.1.2 成本的分类（2）机会成本产生于某项资产的用途选择。具体讲，如果一项资产只能用来实现某一职能而不能用于实现其他职能时，不会产生机会成本。如公司购买的一次还本付息债券，只能在到期时获得约定的收益，因而不会产生机会成本。如果一项资产可以同时用来实现若干职能时，则可能会产生机会成本。如公司购买的可转让债券，既可以到期获得约定收益，又可以在未到期前中途转让以获得转让收益，从而可能产生机会成本。492.1.2 成本的分类（3）机会成本仅仅只是被放弃方案的潜在利益，而非实际支出，因而不能据以登记入帐。但由于

23、公司资源的有限性，而必须充分利用资源效益，所以，机会成本在经营决策中应作为一个现实的重要因素予以考虑。-+502.1.2 成本的分类-+边际成本定义：边际成本也就是产量每增加或减少一个单位所引起的成本变动数额。从理论上讲，边际成本是指产量（业务量）向无限小变化时，成本的变动数额。当然，这是从纯经济学角度来讲的，事实上，产量不可能向无限小变化，至少应为1个单位的产量。512.1.2 成本的分类例2-9：某企业每增加1个单位产量的生产所引起的总成本的变化及追加成本的变化，如表2-4所示。产量（件）总成本（元）边际成本（元）1001 0001011 010101021 020101031 03010

24、1041 040101051 1501101061 160101071 17010表2-4 边际成本表522.1.2 成本的分类由表2-4可以看出，当产量从100件向104件递增时，每增加1个单位产量的边际成本为10元；但产量从104件到105件时，增加1个单位产量的边际成本就上升为110元；接着，总成本又以每增加1个单位产量边际成本为10元的趋势变化。-+532.1.2 成本的分类二者有区别，变动成本反映的是增加单位产量所追加成本的平均变动，而边际成本是反映每增加一个单位产量所追加的成本的实际数额。所以，只有在相关范围内，增加一个单位产量的单位变动成本才能和边际成本相一致。边际成本和变动成本

25、 542.1.2 成本的分类（1）沉没成本又称非付现成本，是指过去已经发生了并无法由现在或将来的任何决策所改变的成本。从性质上看，沉没成本是一种历史成本，会在现在或将来经营期间计入成本费用。从决策角度看，沉没成本对现在或将来的任何决策都无影响，是一种决策非相关成本，因此企业在决策时不予考虑。沉没成本与付现成本552.1.2 成本的分类例2-10：中国航空工业第一集团公司与美国麦道公司于1992年签订合同合作生产MD90干线飞机。1997年项目全面展开，1999年双方合作制造的首架飞机成功试飞，2000年第二架飞机再次成功试飞，并且两架飞机很快取得美国联邦航空局颁发的单机适航证。这显示中国在干线

26、飞机制造和总装技术方面已达到20世纪90年代的国际水平，并具备了小批量生产能力。但是，就在中国航空工业第一集团公司准备批量生产时，情况突变。最初打算生产150 架飞机，到1992年首次签约时变更为40架飞机，后又于1994年降至20架飞机，并约定由中方认购。但中国民航只同意购买5架，其余15架的销量一直没有着落。没有销路，就证明公司继续该项目的亏本可能性很大。因此，中国航空工业第一集团公司在2000年8月决定下马MD90干线飞机项目。这一决定立即引起广泛争议。思考：这一决定是否正确？562.1.2 成本的分类（2）付现成本是指由现在或将来的任何决策所能够改变其支出数额的成本。可见，付现成本是决

27、策必须考虑的重要影响因素。-+572.1.2 成本的分类例2-11：企业计划进行A产品的生产。现有甲设备一台，原始价值10万元，已提折旧5万元，折余净值5万元，如果出售，其售价为4万元。生产A产品时，企业还需对甲设备进行技术改造，为此需追加支出2万元。市场上有乙设备出售，其性能与改造后的甲设备相同，售价为5万元。思考：企业应当对甲设备进行改造，还是购置乙设备？错误答案：旧设备的折余净值及追加支出之和7（5+2）万元与新设备购买价5万元进行比较，选择新设备将比改造旧设备节约支出2万元。原因：旧设备的折余净值属于沉没成本582.1.2 成本的分类正确决策：在决策的时候不考虑旧设备的折余净值，只需比

28、较付现成本即可。具体有两种情况。一是旧设备不出售，此时，改造旧设备的付现成本为2万元，购买新设备的付现成本为5万元，选择改造旧设备将比购买新设备节约支出3万元。此时，应选择改造旧设备。二是旧设备出售，即在买新设备的同时，将旧设备以4万元的价格变卖。正确的决策：改造旧设备的成本2万元及变卖旧设备的收入4万元（机会成本）之和为6万元，与购买新设备的价款5万元比较，改造旧设备将比购买新设备多支出1万元，因而应选择购买新设备。-+592.1.2 成本的分类固定成本还可以按其所涉及范围的大小，划分为专属成本和联合成本。专属成本和联合成本602.1.2 成本的分类专属成本专属成本是指可以明确归属于企业生产

29、的某种产品，或为企业设置的某个部门而发生的固定成本。没有这些产品或部门，就不会发生这些成本，所以专属成本是与特定的产品或部门相联系的特定的成本。例如专门生产某种产品的专用设备折旧费、保险费等。612.1.2 成本的分类联合成本联合成本是指为多种产品的生产或为多个部门的设置而发生的，应由这些产品或这些部门共同负担的成本。如在企业生产过程中，几种产品共同的设备折旧费、辅助车间成本等，都是联合成本。622.1.2 成本的分类在进行方案选择时，专属成本是与决策有关的成本，必须予以考虑；而联合成本则是与决策无关的成本，可以不予以考虑。应注意的是：专属成本与联合成本的划分是就固定成本而言的,所有的变动成本

30、都是与決策相关的成本,无所谓专属成本或联合成本。632.1.2 成本的分类-+相关成本与无关成本企业有进行经营决策时，可供选择的多种方案中所涉及到的各种成本，有些与方案的抉择有关，而有些则无关。相关成本是对决策有影响的各种形式的未来成本，如机会成本、边际成本、付现成本、专属成本等。那些对决策没有影响的成本，称为无关成本。这类成本过去已经发生，对未来决策没有影响，因而在决策时不予考虑，如沉没成本、联合成本等。相关成本与无关成本的区分并不是绝对的。有些成本在某一决策方案中是相关成本，而在另一决策方案中却可能是无关成本。642.1.2 成本的分类需要指出的是，某项成本到底属于相关成本还是无关成本,必

31、须结合具体的决策来论,抛开决策内容而论成本的相关性是没有意义的。换句话说,成本的无关性是相对的,相关性是绝对的。举例来说，假设一条货船不幸沉入海底,当决策内容是应购买一条多大吨位、哪里生产、以什么作为燃料的货船时,沉没货船的公允市价当然是无关成本;但当决策内容是应否将沉船打捞上来时,沉没货船的公允市价当然就是相关成本,人们至少会将其与打捞费用进行比较。652.1.2 成本的分类Q有人说：管理者的能力和水平的重要标志在于对信息的分类和再分类，你赞同吗？思考2.1 成本及其分类2.2 混合成本的分解2.3 变动成本法与完全成本法目录 Contents2.2 混合成本的分解 2.2.1 历史成本法2

32、.2.2 账户分析法2.2.3 工程分析法682.2 混合成本的分解 固定成本与变动成本只是经济生活中诸多成本性态的两种极端类型，多数成本是以混合成本的形式存在的，需要将其进一步分解为固定成本和变动成本两部分。混合成本的分解程序如图2-8所示。图2-8 混合成本的分解程序692.2 混合成本的分解 混合成本分解后，其计算公式如下：y=a+bx702.2.1 历史成本法1、历史成本法历史成本法的基本做法就是根据以往若干时期(若干月或若干年)的数据所表现出来的实际成本与业务量之间的依存关系来描述成本的性态，并以此来确定决策所需要的未来成本数据。-+712.2.1 历史成本法-+历史成本法的基本原理

33、在既定的生产流程和工艺设计条件下，历史数据可以比较准确地表达成本与产量之间的依存关系，而且只要生产流程和工艺不变，这种相互变动关系还可以应用到现在或将来的决策当中。历史成本法通常分为高低点法、散布图法和回归直线法三种。722.2.1 历史成本法高低点法是指以某一时期内的最高产量（即高点）的混合成本与最低产量（即低点）的混合成本的差数，除以最高产量与最低产量的差数，计算出单位变动成本的值；然后，再将混合成本中的变动部分和固定部分分解出来的一种方法。高低点法732.2.1 历史成本法高低点法的原理高低点法分解混合成本的运算过程如下：设：高点的成本性态为：y1=a+bx1 （2-1）低点的成本性态为

34、：y2=a+bx2 （2-2）（2-3）将式（2-3）代入式（2-1），则有a=y1-bx1将式（2-3）代入式（2-2），则有a=y2-bx2 yyybxxx-高低高低高低点混合成本之差高低点产量之差742.2.1 历史成本法例2-12：M公司某年度的电费及直接人工小时如表2-5所示。月份月份直接人工（小时）直接人工（小时）电费（元）电费（元）135010852420110035001500444012055430120563801100733010908410128094701400103801210113001080124001230表2-5 产量和电费支出的有关数据752.2.1 历史

35、成本法要求：试用高低点法对混合成本进行分解。（假设业务与成本基本正相关）直接人工（小时直接人工（小时）电费总额（元电费总额（元）高点5001500低点3001080差额200420762.2.1 历史成本法变动电费用率x=420/200=2.1（元/小时）a=y-bx=1 500-2.1500=450（元）该企业电费为混合成本，以数学模型描述如下：y=450+2.1x假如下一年度1月需用工为1 000小时，依据该模型，则得出应支付的电费为：y=450+2.11 000=2 550（元）注意：当高点或低点产量不止一个，即有多个期间的产量相同且同属高点或低点而成本又不同时，高点应取成本数大者，低点

36、应取成本数小者。772.2.1 历史成本法Q高低点法应用的原理是对哪些管理会计概念的运用？思考782.2.1 历史成本法2、散布图法-+散布图法的基本做法为：在坐标图中以横轴代表产量x，以纵轴代表混合成本y，将各种产量水平下的混合成本逐一标在坐标图上，然后通过目测，在各成本点之间画出一条反映成本变动平均趋势的直线。理论上，这条直线距各成本点之间的离差平方和最小。这条直线与纵轴的交点就是固定成本，斜率则是单位变动成本。792.2.1 历史成本法基本做法就是在坐标图中，以横轴代表业务量x，以纵轴代表混合成本y，将各种业务量水平下的混合成本逐一标在坐标图上，然后通过目测，在各成本点之间画出一条反映成

37、本变动平均趋势的直线(理论上这条直线距各成本点之间的离差平方和最小)。这条直线与纵轴的交点就是固定成本，斜率则是单位变动成本。802.2.1 历史成本法例2-13：某企业2017年12个月的产量和电费支出的有关数据如表2-6所示。根据有关数据，采用散布图法对该企业的电费进行分解。表2-6 产量和电费支出的有关数据 月份产量（件）电费（元）18002 00026001 70039002 25041 0002 55058002 15061 1002 75071 0002 46081 0002 52099002 320107001 950111 1002 650121 2002 900812.2.1

38、 历史成本法图2-9电费散布图第一步，在平面直角坐标系中标出电费成本的散布点。第二步，通过目测，在坐标图中画出一条能反映电费成本平均变动趋势的直线。第三步，确定固定成本a，即所画直线与纵轴的交点（图2中为600元）822.2.1 历史成本法第四步，计算单位变动成本，即所画直线的斜率。若选产量为800件，电费成本按坐标图查得为2 180元，则单位变动成本为：（元/件）混合成本可用数学模型表示为：y=600+1.975x21806001.975800yabx832.2.1 历史成本法3、回归直线法-+回归直线法也称最小二乘法，是根据若干期产量和成本的历史资料，运用最小二乘法公式，将某项混合成本分解

39、为变动成本和固定成本的方法。采用回归直线法分解混合成本可按以下公式进行（推导过程略）：22nxyxybnxx （）ybxan842.2.1 历史成本法回归直线法对混合成本的分解过程，也就是求取a和b的二元一次联立方程的过程。假定有n个(x，y)观测数值(如前例中不同产量条件下的电费数额)，就可以建立一组决定回归直线的联立方程式，用n个观测值的和的形式表示为:852.2.1 历史成本法例2-14：某企业生产的甲产品712月的产量及成本资料如表2-7所示。表2-7 甲产品712月的产量及成本 月份789101112产量（件）404245434650总成本（元）8 8009 1009 6009 30

40、09 80010 500要求：采用回归直线法进行成本性态分析。862.2.1 历史成本法表2-8 回归直线法数据计算表月份n产量 X混合成本 YXYX27 40 8 800352 0001 6008 42 9 100382 2001 7649 45 9 600432 0002 02510 43 9 300399 9001 84911 46 9 800450 8002 11612 5010 500525 0002 50026657 1002 541 90011 854根据表2-7计算x、xy、y、x2，相关结果如表2-8所示。872.2.1 历史成本法根据：170.65（元）则成本性态模型为：y

41、=1 951.19+170.65x 2262541900266 571006 1185470756n xyxybn xx （）57100170.652666yb xan 882.2.1 历史成本法-+散布图法考虑了全部历史成本数据且直观、形象；比较高低点法，散布图法可能得到较为精确的结果，但根据目测结果往往因人而异。回归直线法利用的是“回归直线的误差平方和最小”的原理，因此所得到的结果是比较准确的。比较892.2.1 历史成本法Q回归直线法应用的原理是什么？应注意哪些问题？思考902.2.1 历史成本法回归直线法运用最小平方法的原理，对所观测到的全部数据加以计算，从而勾画出最能代表平均成本水平

42、的直线，这条通过回归分析而得到的直线就称为回归直线，它的截距就是固定成本a，斜率就是单位变动成本b,这种分解方法也就称作回归直线法。又因为回归直线可以使各观测点的数据与直线相应各点误差的平方和最小，所以这种分解方法又称为最小平方法。912.2.1 历史成本法-+回归直线法对混合成本的分解过程，也就是求取a和b的二元一次联立方程的过程。假定有n个(x，y)观测数值(如前例中不同产量条件下的电费数额)，就可以建立一组决定回归直线的联立方程式，用n个观测值的和的形式表示为：922.2.1 历史成本法4、账户分析法账户分析法是根据各个成本、费用账户包括明细账户的内容，直接判断其与业务量之间的相互变动关

43、系，从而确定其成本性态的一种成本分解方法。基本做法是根据各有关成本账户的具体内容，判断其特征是更接近于固定成本，还是更接近于变动成本，进而直接将其确定为固定成本或变动成本。932.2.1 历史成本法“管理费用”账内大部分项目发生额的大小在正常产量范围内与产量变动没有关系，至少没有明显关系，那么就将管理费用全部视为固定成本；“制造费用”账中的车间管理部门办公费、按折旧年限计算的设备折旧费等虽与产量的关系较“管理费用”密切一些，但基本特征仍属“固定”，所以也应被视为固定成本；“制造费用”账内的燃料动力费、维修费等，虽然不似直接材料费那样与产量成正比例变动，但其发生额的大小与产量变动的关系很明显，因

44、而可以将其视为变动成本。942.2.1 历史成本法例2-15：假设将某企业的某一生产车间作为分析对象。该车间该月产量1 000件，相关成本数据如表2-9所示。表2-9 某生产车间月的成本费用表 单位：元账户总成本生产成本材料40 000工资30 000制造费用燃料、动力10 000修理费4 000工资10 000折旧费20 000办公费6 000合计120 000要求：将表2-9中的混合成本进行分解。952.2.1 历史成本法表2-10 车间混合成本分解表 单位：元账户总成本固定成本变动成本生产成本材料40 000 40 000工资30 000 30 000制造费用燃料、动力10 000 10

45、 000修理费4 000 4 000工资10 000 10 000折旧费20 00020 000 办公费6 0006 000 合计120 00026 00094 000根据表2-10可得：a=26 000（元）已知该车间当月产量为1 000件，则：b=94 0001 000=94（元/件）以数学模型来描述该车间的总成本，即：y=26 000+94x962.2.1 历史成本法3、工程分析法工程分析法是运用工业工程的研究方法来研究影响各有关成本项目数额大小的每个因素，并在此基础上直接估算出固定成本和单位变动成本的一种成本分解方法。972.2.1 历史成本法基本步骤：n（1）确定研究的成本项目；n（

46、2）对形成成本的生产过程进行观察和分析；n（3）确定生产过程的最佳操作方法；n（4）以最佳操作方法为标准方法，测定标准方法下成本项目的每一构成内容，并按成本性态分别确定为固定成本和变动成本。982.2.1 历史成本法例2-16：设某粉末冶金车间对精密金属零件采取一次模压成型、电磁炉烧结的方式加工。选择电费作为成本研究对象。经观察，电费成本开支与电磁炉的预热和烧结两个过程的操作有关。按照最佳的操作方法，电磁炉从开始预热至达到可烧结的温度需耗电1 500千瓦时，烧结每千克零件耗电500千瓦时。每个工作日加工一班，每班电磁炉预热一次，全月共22个工作日。电费价格为0.7元/千瓦时。要求对电费成本进行

47、分解。992.2.1 历史成本法设每月电费总成本为y，每月固定电费成本为a，单位电费成本为b，x为烧结零件重量，则有：a=221 5000.7=23 100（元）b=5000.7=350（元）该车间电费总成本分解的数学模型即为：y=23 100+350 x1002.2.1 历史成本法-+工程分析法适用于任何可以从客观立场上进行观察、分析和测定的投入产出过程，可用于直接材料、直接人工等制造成本的测定；也可以用于仓储、运输等非制造成本的测定。1012.2.1 历史成本法Q混合成本分解的精度重要吗？你对此是如何理解的？思考2.1 成本及其分类2.2 混合成本的分解2.3 变动成本法与完全成本法目录

48、Contents2.3 变动成本法与完全成本法2.3.1 变动成本法与完全成本法的区别2.3.2 两种方法下损益差异的进一步比较2.3.3 对变动成本法和完全成本法的评价1042.3.1 变动成本法与完全成本法的区别-+完全成本法产品成本=直接材料+直接人工+全部的制造费用，如变动性的制造费用和固定性的制造费用。变动成本法产品成本=直接材料+直接人工+变动制造费用 制造费用中的固定性部分被视为期间成本而从相应期间的收入中全部扣除。1052.3.1 变动成本法与完全成本法的区别完全成本法按经济用途进行分类，变动成本法按成本习性进行分类，两者的根本区别在于：是将固定制造费用视为一种可以在将来换取收

49、益的资产，还是看作为取得收益而已然丧失资产性质的费用，即产品成本中是否包括固定制造费用。这一区别也决定了两种不同成本计算方法在多个方面有所不同。1062.3.1 变动成本法与完全成本法的区别1产品成本及期间成本的划分标准、构成内容不同直接材料直接人工制造费用 变动性制造费用 固定性制造费用产品成本期间成本完全成本法产品成本期间成本变动成本法管理费用销售费用1072.3.1 变动成本法与完全成本法的区别表2-11 完全成本法和变动成本法的区别区别变动成本法完全成本法产品成本构成不同直接材料直接人工变动制造费用直接材料直接人工制造费用期间成本构成不同固定制造费用管理费用销售费用管理费用销售费用在变

50、动成本法下，制造费用按成本性态划分为固定和变动两部分，变动制造费用计入产品成本，固定制造费用计入期间成本。完全成本法下，制造费用不按成本性态划分，全部计入产品成本，销售的产品所负担的制造费用计入销售成本，没有销售出去的产品形成存货，其所负担的制造费用计入企业的资产中。1082.3.1 变动成本法与完全成本法的区别2期末存货成本的计算不同-+变动成本法本期发生的固定制造费用被作为期间成本，在计算当期损益时被全部扣除，因而期末存货中不包括固定制造费用 期末存货成本=单位期末存货成本期末存货量=期末变动成本期末存货量1092.3.1 变动成本法与完全成本法的区别-+完全成本法本期发生的固定制造费用要