第十五章-生产循环审计.ppt2013课件.ppt

1、第十五章第十五章 生产与薪酬循环审计生产与薪酬循环审计 第一节第一节 生产与薪酬循环概述生产与薪酬循环概述 第二节第二节 生产与薪酬循环内部控制及其测试生产与薪酬循环内部控制及其测试 第三节第三节 存货成本审计存货成本审计 第四节第四节 存货的监盘存货的监盘 第五节第五节 存货计价审计和截止测试存货计价审计和截止测试 第六节第六节 应付职工薪酬审计应付职工薪酬审计 第七节第七节 其他相关账户审计其他相关账户审计 学习目的及要求学习目的及要求1、了解生产循环的特性、审计目标和范、了解生产循环的特性、审计目标和范 围围2、掌握生产循环的内控与符合性测试的、掌握生产循环的内控与符合性测试的 要点、实

2、质性测试的内容和方法要点、实质性测试的内容和方法3、系统掌握存货监盘的程序及有关内容、系统掌握存货监盘的程序及有关内容4、把握存货的计价和截止测试、把握存货的计价和截止测试 第一节第一节 生产与服务循环概述生产与服务循环概述l生产循环涉及的内容主要是存货的管生产循环涉及的内容主要是存货的管理及费用归集和生产成本的计算等。理及费用归集和生产成本的计算等。问题：问题： 该循环所涉及的报表项目有哪些？该循环所涉及的报表项目有哪些？生产循环的主要会计报表项目生产循环的主要会计报表项目业务循环资产负债表项目利润表项目生产循环存货存货跌价准备应付职工薪酬制造费用 主营业务成本涉及的主要凭证与会计记录涉及的

3、主要凭证与会计记录l生产指令生产指令l领发料凭证领发料凭证l产量与工时记录产量与工时记录l工薪汇总表及工薪费用分配表工薪汇总表及工薪费用分配表l材料费用分配表材料费用分配表l制造费用分配汇总表制造费用分配汇总表l成本计算表成本计算表l存货明细账存货明细账生产循环涉及的主要业务活动生产循环涉及的主要业务活动1计划和安排生产计划和安排生产生产计划生产计划 部门部门顾客订单顾客订单签发预先编号签发预先编号的生产通知单的生产通知单生产任务通知单生产任务通知单1生产计划部门根据客户生产计划部门根据客户订购单订购单或者或者对对销售预测销售预测和和产品需求产品需求的分析来决定的分析来决定生产授权，签发预先顺

4、序编号的生产授权，签发预先顺序编号的生产生产通知单；通知单；2生产计划部门通常应将发出的所有生产计划部门通常应将发出的所有生产通知单生产通知单顺序编号顺序编号并加以记录控制。并加以记录控制。3材料需求报告给仓库。材料需求报告给仓库。2、发出原材料、发出原材料 仓库仓库 领料单领料单（三联）（三联）会计部门会计部门领料部门领料部门仓库登明细仓库登明细仓库仓库1仓库部门的责任是根据从生产部门仓库部门的责任是根据从生产部门收到的收到的领料单发出领料单发出原材料；原材料；2领料单上必须列示所需的材料数量领料单上必须列示所需的材料数量和种类，以及领料部门的名称；和种类，以及领料部门的名称；3仓库发出材料

5、后，将领料单中的一仓库发出材料后，将领料单中的一联连同材料交给领料部门，一联留在联连同材料交给领料部门，一联留在仓库登记材料明细账，另一联交会计仓库登记材料明细账，另一联交会计部门进行材料收发核算和成本核算。部门进行材料收发核算和成本核算。3、生产产品、生产产品生生产产部部门门领料单领料单组组织织生生产产生产任务通知单生产任务通知单完工完工验收入库验收入库转入下一工序转入下一工序1生产部门在收到生产通知单及领取生产部门在收到生产通知单及领取原材料后，便将生产任务分解到每一原材料后，便将生产任务分解到每一个生产工人，并将所领取的原材料交个生产工人，并将所领取的原材料交给生产工人，据以执行生产任务

6、；给生产工人，据以执行生产任务；2生产工人在完成生产任务后，将完生产工人在完成生产任务后，将完成的产品交成的产品交生产部门生产部门查点，然后转交查点，然后转交检验员验收检验员验收并办理入库手续；或是将并办理入库手续；或是将所完成的产品移交下一个部门，作进所完成的产品移交下一个部门，作进一步加工。一步加工。4、核算产品成本、核算产品成本领料单领料单生产任务通知单生产任务通知单计工单计工单入库单入库单会计部门会计部门成本计算成本计算1生产过程中的各种记录、生产通知生产过程中的各种记录、生产通知单、领料单、计工单、入库单等文件单、领料单、计工单、入库单等文件资料都要汇集到会计部门，由会计部资料都要汇

7、集到会计部门，由会计部门对其进行检查和核对，了解和控制门对其进行检查和核对，了解和控制生产过程中存货的实物流转；生产过程中存货的实物流转；2会计部门要设置相应的会计账户，会计部门要设置相应的会计账户，会同有关部门对生产过程中的成本进会同有关部门对生产过程中的成本进行核算和控制。行核算和控制。 5、储存产成品、储存产成品仓仓库库部部门门 验收验收入入库库单单会计部门会计部门1产成品入库，须由仓库部门先行产成品入库，须由仓库部门先行点点验和检查验和检查，然后，然后签收签收；2仓库部门签收后，将实际入库数量仓库部门签收后，将实际入库数量通知会计部门；通知会计部门；3仓库部门还应根据产成品的品质特仓库

8、部门还应根据产成品的品质特征分类存放，并填制标签。征分类存放，并填制标签。6、发出产成品、发出产成品发发运运部部门门 发运发运通知单通知单出出库库单单 客客 户户给客户开发票依据给客户开发票依据发运部门发运部门仓库部门仓库部门1产成品的发出须由独立的发运部门产成品的发出须由独立的发运部门进行；进行；2装运产成品时必须持有经有关部门装运产成品时必须持有经有关部门核准的核准的发运通知单发运通知单，并据此编制，并据此编制出库出库单；单；3出库单至少一式四联，一联交仓库出库单至少一式四联，一联交仓库部门，一联发运部门留存，一联送交部门，一联发运部门留存，一联送交顾客；一联作为给顾客开发票的依据。顾客；

9、一联作为给顾客开发票的依据。二、薪酬循环概述二、薪酬循环概述l服务循环是由与主管和雇员报酬有关服务循环是由与主管和雇员报酬有关的事项和活动所组成的。的事项和活动所组成的。l种类种类薪金、计时和计件薪酬、奖金、津贴、薪金、计时和计件薪酬、奖金、津贴、薪酬福利费等。薪酬福利费等。服务循环涉及的主要业务活动服务循环涉及的主要业务活动1雇用员工雇用员工 人事人事 部门部门 劳务劳务 合同合同人事人事授权表授权表2、授权变动薪酬、授权变动薪酬人事部门人事部门人人事事授授权权表表薪酬部门薪酬部门人事部门人事部门3、编制出勤和计时资料、编制出勤和计时资料计计时时部部门门 计时卡计时卡（专人监督）（专人监督）

10、 记工单记工单（授权批准）（授权批准）4、编制薪酬计算表、编制薪酬计算表计时卡计时卡人事授权表人事授权表计工单计工单薪酬计算表薪酬计算表薪酬部门薪酬部门财务部门财务部门5、记录薪酬、记录薪酬6、支付薪酬和保管未领薪酬、支付薪酬和保管未领薪酬会会计计部部门门账账簿簿人工成本分配汇总表人工成本分配汇总表第二节第二节 生产与薪酬循环内部控制及测试生产与薪酬循环内部控制及测试内部控制目标内部控制目标关键内部控制关键内部控制常用的控制测试常用的控制测试交易实质性程序交易实质性程序1生产业务生产业务是根据管理层是根据管理层一般或特定的一般或特定的授权授权进行的进行的 (发生发生)对以下三个关对以下三个关键

11、点应履行恰键点应履行恰当手续，经过当手续，经过特别审批或一特别审批或一般审批：般审批：(1)生产指令生产指令的的授权批准；授权批准；(2)领料单领料单的授的授权批准；权批准；(3)工薪工薪的授权的授权批准批准 检查在凭证中检查在凭证中是否包括生产是否包括生产指令、指令、领料单领料单的授权批准和的授权批准和工薪的授权批工薪的授权批准这三个关键准这三个关键点恰当审批点恰当审批 检查生产指令、检查生产指令、领料单、工薪领料单、工薪等是否经过等是否经过授授权权内部控制目标内部控制目标关键内部控制关键内部控制常用的控制测试常用的控制测试交易实质性程序交易实质性程序 2记录的记录的成本为实际成本为实际发生

12、的而非发生的而非虚构的虚构的(发生发生 ）成本的核算是成本的核算是以经过审核的以经过审核的生产通知单、生产通知单、领发料凭证、领发料凭证、产量和工时记产量和工时记录、工薪费用录、工薪费用分配表、材料分配表、材料费用分配表、费用分配表、制造费用分配制造费用分配表为依据的表为依据的 检查检查有关成本有关成本的记账凭证是的记账凭证是否附有生产通否附有生产通知单、领发料知单、领发料凭证、产量和凭证、产量和工时记录、工工时记录、工薪费用分配采、薪费用分配采、材料费用分配材料费用分配表、制造费用表、制造费用分配表等原始分配表等原始凭证凭证 1）对成本实施）对成本实施分析程序；分析程序；（2）将）将成本明成

13、本明细账细账与生产通与生产通知单、领发料知单、领发料凭证、产量和凭证、产量和工时记录，工工时记录，工薪费用分配表、薪费用分配表、材料费用分配材料费用分配表，制造费用表，制造费用分配表相分配表相核对核对。（“逆查逆查”） 内部控制目标内部控制目标关键内部控制关键内部控制常用的控制测试常用的控制测试交易实质性程序交易实质性程序3所有耗所有耗费和物化劳费和物化劳动均已反映动均已反映在成本中在成本中(完整性完整性)生产通知单、生产通知单、领发料凭证、领发料凭证、产量和工时记产量和工时记录、工薪费用录、工薪费用分配表、材料分配表、材料费用分配表、费用分配表、制造费用分配制造费用分配表均表均事先编号事先编

14、号并已经登记入并已经登记入账账 检查检查生产通知生产通知单、领发料凭单、领发料凭证，产量和工证，产量和工时记录、工薪时记录、工薪费用分配表、费用分配表、材料费用分配材料费用分配表、制造费用表、制造费用分配表的顺序分配表的顺序编号是否完整编号是否完整 （1）对成本实）对成本实施施分析程序分析程序；（2）将生产通）将生产通知单、领发料知单、领发料凭证、产量和凭证、产量和工时记录、工工时记录、工薪费用分配表、薪费用分配表、材料费用分配材料费用分配表，制造费用表，制造费用分配表与成本分配表与成本明细账相核对。明细账相核对。（“顺查顺查”） 内部控制目标内部控制目标关键内部控制关键内部控制常用的控制测试

15、常用的控制测试交易实质性程序交易实质性程序4成本以正成本以正确的金额，在确的金额，在恰当的会计期恰当的会计期间及时记录于间及时记录于适当的账户适当的账户(发生，完整发生，完整性、准确性、性、准确性、计价和分摊计价和分摊) （1）采用适当）采用适当的成本核算方法，的成本核算方法，并且前后各期一并且前后各期一致；致；（2）采用适当）采用适当的费用分配方法的费用分配方法并且前后各期一并且前后各期一致；致；（3）采用适当）采用适当的成本核算流程的成本核算流程和账务处理流程；和账务处理流程；（4）内部检查）内部检查 （1）选取样本测）选取样本测试各种费用的归试各种费用的归集和分配以及成集和分配以及成本的

16、计算；本的计算；（2）测试是否按）测试是否按照规定的成本核照规定的成本核算流程和账务处算流程和账务处理流程进行核算理流程进行核算和账务处理和账务处理 （1）对成本实施）对成本实施分析程序；分析程序；（2）抽盘成本计）抽盘成本计算单检查各种费算单检查各种费用的归集和分配用的归集和分配以及成本的计算以及成本的计算是否正确；是否正确；（3）对重大在产）对重大在产品项目进行计价品项目进行计价测试测试内部控制目标内部控制目标关键内部控制关键内部控制常用的控制测试常用的控制测试交易实质性程序交易实质性程序5对存货对存货实施保护措实施保护措施，保管人施，保管人员与记录、员与记录、批准人员相批准人员相互独立互

17、独立(存在、完存在、完整性整性) 存货保管人员存货保管人员与记录人员职与记录人员职务相分离务相分离询问和观察询问和观察存存货与记录的接货与记录的接触以及相应的触以及相应的批准程序批准程序内部控制目标内部控制目标关键内部控制关键内部控制常用的控制测试常用的控制测试交易实质性程序交易实质性程序6账面账面存货与实存货与实际存货定际存货定期校对相期校对相符符(存在、完存在、完整性、计整性、计价和分摊价和分摊) 定期进行存定期进行存货盘点货盘点询问和观察询问和观察存货盘点程存货盘点程序序对存货实施对存货实施监盘监盘程序程序二、薪酬循环内控及测试二、薪酬循环内控及测试（一）内部控制（一）内部控制1 1工作

18、时间，特别是加班时间经过适当的审批。工作时间，特别是加班时间经过适当的审批。2 2工资薪金和佣金经过适当的审批。工资薪金和佣金经过适当的审批。3 3代扣款项、工资结算表和工资汇总表经过适当的审核。代扣款项、工资结算表和工资汇总表经过适当的审核。4 4工时卡经领班核准；用生产记录钟记录工时。工时卡经领班核准；用生产记录钟记录工时。5 5工资分配表、工资汇总表完整反映已发生的工薪支出。工资分配表、工资汇总表完整反映已发生的工薪支出。6 6采用适当的工资费用分配方法，并且前后各期一致；采用采用适当的工资费用分配方法，并且前后各期一致；采用适当的适当的账务处理流程。账务处理流程。7 7人事、考勤、工薪

19、发放、记录等职务相互分离。人事、考勤、工薪发放、记录等职务相互分离。（二）控制测试（二）控制测试1 1检查人事档案；检查工时卡的有关核准说明；检查工薪记检查人事档案；检查工时卡的有关核准说明；检查工薪记录中有关内部检查标记；检查人事档案中的授权；检查工薪记录中有关内部检查标记；检查人事档案中的授权；检查工薪记录中有关核准的标记。录中有关核准的标记。2 2检查工时卡的核准说明；检查工时卡；复核人事政策、组检查工时卡的核准说明；检查工时卡；复核人事政策、组织结构图。织结构图。3 3检查工薪分配表、工薪汇总表、工薪结算表，并核对员工检查工薪分配表、工薪汇总表、工薪结算表，并核对员工工资手册、员工手册

20、等。工资手册、员工手册等。 4 4选取样本测试工薪费用的归集和分配；测试是否按照规定选取样本测试工薪费用的归集和分配；测试是否按照规定的账务处理流程进行账务处理。的账务处理流程进行账务处理。5 5询问和观察各项职责执行情况。询问和观察各项职责执行情况。第三节第三节 存货成本审计存货成本审计l存货成本的存货成本的审计目标审计目标一般包括：一般包括：1、确定存货成本是否存在；、确定存货成本是否存在；2、确定存货是否归被审计单位所有；、确定存货是否归被审计单位所有；3、确定存货增减变动的记录是否完整；、确定存货增减变动的记录是否完整；4、确定存货的计价方法是否恰当；、确定存货的计价方法是否恰当；5、

21、确定存货期末余额是否正确；、确定存货期末余额是否正确；6、确定存货在财务报表上的披露是否、确定存货在财务报表上的披露是否恰当。恰当。一、生产成本审计一、生产成本审计l存货成本审计包括直接材料成本的审存货成本审计包括直接材料成本的审计、直接人工成本的审计、制造费用的计、直接人工成本的审计、制造费用的审计和主营业务成本的审计等内容。审计和主营业务成本的审计等内容。一、直接材料成本的审计一、直接材料成本的审计l案例分析案例分析（二）直接人工成本的审计（二）直接人工成本的审计（三）制造费用的审计（三）制造费用的审计l案例分析案例分析二、主营业务成本的审计二、主营业务成本的审计（1）获取或编制主营业务成

22、本明细表，与明细账）获取或编制主营业务成本明细表，与明细账和总账核对相符。（账表核对）和总账核对相符。（账表核对）（2）编制）编制生产成本及销售成本倒轧表生产成本及销售成本倒轧表，与总账核，与总账核对相符。对相符。（3）分析比较本年度与上年度主营业务成本总额，）分析比较本年度与上年度主营业务成本总额，以及本年度各月份的主营业务成本金额，如有重以及本年度各月份的主营业务成本金额，如有重大波动和异常情况，应查明原因。大波动和异常情况，应查明原因。（4）结合生产成本的审计，抽查）结合生产成本的审计，抽查销售成本结转销售成本结转数数额的正确性，并检查其是否与销售收入配比。额的正确性，并检查其是否与销售

23、收入配比。（5）检查主营业务成本账户中重大调整事项（如）检查主营业务成本账户中重大调整事项（如销售退回等）是否有其充分理由。销售退回等）是否有其充分理由。（6）确定主营业务成本在利润表中是否已恰当披）确定主营业务成本在利润表中是否已恰当披露。露。三、存货成本相关项目的分析程序三、存货成本相关项目的分析程序（一）简单比较法（一）简单比较法对生产循环的相对生产循环的相关项目运用简单比较法进行分析性复关项目运用简单比较法进行分析性复核，主要是判断其总体合理性，确定核，主要是判断其总体合理性，确定审计的重点。审计的重点。 （二）比率分析法（二）比率分析法1.存货周转率存货周转率存货周转率是用以衡量销售

24、能力和存存货周转率是用以衡量销售能力和存货是否积压的指标。利用存货周转率进货是否积压的指标。利用存货周转率进行纵向比较或与其他同行企业进行横向行纵向比较或与其他同行企业进行横向比较时，要求存货计价持续一致。存货比较时，要求存货计价持续一致。存货周转率的波动可能意味着被审计单位存周转率的波动可能意味着被审计单位存在以下情况：在以下情况：（1）有意或无意地减少存货储备；）有意或无意地减少存货储备；（2）存货管理或控制程序发生变动；）存货管理或控制程序发生变动；（3）存货成本项目发生变动；）存货成本项目发生变动；（4）存货核算方法发生变动；）存货核算方法发生变动；（5）存货跌价准备计提基础或冲销政）

25、存货跌价准备计提基础或冲销政策发生变动；策发生变动；（6）销售额发生大幅度变动。）销售额发生大幅度变动。l2.毛利率毛利率毛利率是反映盈利能力的主要指毛利率是反映盈利能力的主要指标，用以衡量成本控制及销售价格的标，用以衡量成本控制及销售价格的变化。毛利率的波动可能意味着被审变化。毛利率的波动可能意味着被审计单位存在以下情况：计单位存在以下情况：（1）销售价格发生变动；）销售价格发生变动；（2）销售产品总体结构发生变动；）销售产品总体结构发生变动；（3）单位产品成本发生变动；）单位产品成本发生变动；（4）固定制造费用比重较大时销售数）固定制造费用比重较大时销售数量发生变动。量发生变动。l存货的存

26、货的“奥秘奥秘”美国法尔莫公司会计报表舞弊案美国法尔莫公司会计报表舞弊案l米奇米奇莫纳斯莫纳斯 美国法尔莫公司创始人美国法尔莫公司创始人（美）俄亥俄州阳土敦市的开了一家（美）俄亥俄州阳土敦市的开了一家药店，在随后的十年中他又收购了另药店，在随后的十年中他又收购了另外外299家药店，从而组建了全国连锁的家药店，从而组建了全国连锁的法尔莫公司法尔莫公司 l策略策略“强力购买强力购买”、“水桶账户水桶账户”l结果结果使会计师事务所在民事诉讼中使会计师事务所在民事诉讼中损失了损失了3亿美元。那位财务总监被判亿美元。那位财务总监被判33个月的监禁，莫纳斯本人则被判入狱个月的监禁，莫纳斯本人则被判入狱5年

27、。年。第五节第五节 存货的监盘存货的监盘l存货监盘是存货审计中非常重要的审存货监盘是存货审计中非常重要的审计程序，它不仅实用，而且非常合理。计程序，它不仅实用，而且非常合理。它和应收账款的函证一样都是公认的必它和应收账款的函证一样都是公认的必须执行的程序。须执行的程序。一、存货监盘的计划一、存货监盘的计划存货监盘存货监盘是指注师现场监督被审单位存是指注师现场监督被审单位存货的盘点，并进行适当的抽查。货的盘点，并进行适当的抽查。 如何理解如何理解如何理解：如何理解：（1）被审计单位实施的实地盘存既是一项控）被审计单位实施的实地盘存既是一项控制程序，又是一项独立活动，且它的效用并制程序，又是一项独

28、立活动，且它的效用并不依赖于对处理业务的控制；不依赖于对处理业务的控制；（2）注册会计师进行的监盘是观察、询问和）注册会计师进行的监盘是观察、询问和实物检查工作的集合程序；实物检查工作的集合程序；（3）注册会计师监盘的目的是获得被审计单）注册会计师监盘的目的是获得被审计单位的存货计量方法能产生正确计量结果的合位的存货计量方法能产生正确计量结果的合理保证：理保证：（4）不存在满意的替代程序来计量和观察期）不存在满意的替代程序来计量和观察期末存货。（同应收账款函证不同）末存货。（同应收账款函证不同）（一）制订存货监盘计划应实施的工作（一）制订存货监盘计划应实施的工作1.了解存货的内容、性质、各存货

29、项目了解存货的内容、性质、各存货项目的重要程度及存反复场所的重要程度及存反复场所2.了解存货会计系统及其相关的内控了解存货会计系统及其相关的内控3.评估与存货相关的风险及重要性水平评估与存货相关的风险及重要性水平4.审阅以前年度的工作底稿审阅以前年度的工作底稿5.考虑实地察看存货的存放场所考虑实地察看存货的存放场所6.利用专家的工作利用专家的工作7.复核或与管理当局讨论其存货盘点计复核或与管理当局讨论其存货盘点计划划（二）评价存货盘点计划能否合理地确定（二）评价存货盘点计划能否合理地确定存货的数量和状况，注师应考虑的因素存货的数量和状况，注师应考虑的因素1盘点的时间安排。盘点的时间安排。 包括

30、：包括： (1)盘点时间与资产负债表日的间隔期是否合理盘点时间与资产负债表日的间隔期是否合理 (2)对具体存货项目的盘点时点的安排是否合理对具体存货项目的盘点时点的安排是否合理 (3)不同的存货盘存制度下的存货盘点时间的安不同的存货盘存制度下的存货盘点时间的安排是否合理排是否合理 (4)不同的存货内部控制下的存货盘点时间的安不同的存货内部控制下的存货盘点时间的安排是否合理。排是否合理。2存货盘点范围和场所的确定。存货盘点范围和场所的确定。 3盘点人员的分工及胜任能力。盘点人员的分工及胜任能力。 4盘点前的会议及任务布置。盘点前的会议及任务布置。 5存货的整理和排列，对毁损、陈存货的整理和排列，

31、对毁损、陈旧、过时、残次及所有权不属于被审旧、过时、残次及所有权不属于被审计单位的存货的区分。计单位的存货的区分。 6存货的计量工具和计量方法。存货的计量工具和计量方法。7在产品完工程度的确定方法。在产品完工程度的确定方法。 8存放在外单位的存货的盘点安排。存放在外单位的存货的盘点安排。 9存货收发截止的控制。存货收发截止的控制。 10盘点期间存货移动的控制。盘点期间存货移动的控制。 11盘点表单的设计、使用与控制。盘点表单的设计、使用与控制。 12盘点结果的汇总以及盘盈或盘亏的分析、盘点结果的汇总以及盘盈或盘亏的分析、调查与处理。调查与处理。（三）存货监盘计划的主要内容（三）存货监盘计划的主

32、要内容(1)存货监盘的目标、范围及时间安存货监盘的目标、范围及时间安排；排；(2)存货监盘的要点及关注事项；存货监盘的要点及关注事项；(3)参加存货监盘人员的分工；参加存货监盘人员的分工； (4)检查存货的范围。检查存货的范围。二、存货监盘程序二、存货监盘程序（一）盘点问卷调查（一）盘点问卷调查 调查的对象主要是参与盘点的人员，调查的对象主要是参与盘点的人员，如果存货主要集中在某几个仓库或车如果存货主要集中在某几个仓库或车间，调查也可分仓库或车间进行。间，调查也可分仓库或车间进行。（二）实地观察与抽查（二）实地观察与抽查l 企业盘点人员盘点过后，注册会计师在盘点标签尚未取下企业盘点人员盘点过后

33、，注册会计师在盘点标签尚未取下之前，进行复盘抽点。抽点的样本一般不得低于存货总量之前，进行复盘抽点。抽点的样本一般不得低于存货总量的的10。l 所有的盘点标签、盘点清单均应由企业所有的盘点标签、盘点清单均应由企业参与盘点人员和监参与盘点人员和监盘注册会计师盘注册会计师签名，并复印二份，企业与事务所各留一份。签名，并复印二份，企业与事务所各留一份。同时注册会计师还应向企业索取存货盘点前的最后一张验同时注册会计师还应向企业索取存货盘点前的最后一张验收报告（或入库单）、最后一张货运文件（或出库单），收报告（或入库单）、最后一张货运文件（或出库单），以作截止测试之用。以作截止测试之用。l 观察盘点和抽

34、点过程中，注册会计师还应检查企业有无观察盘点和抽点过程中，注册会计师还应检查企业有无代代人保存的存货以及企业存放在外地的存货人保存的存货以及企业存放在外地的存货。同时还应注意。同时还应注意观察存货的品质状况，确定其对损益的影响。观察存货的品质状况，确定其对损益的影响。l 对于对于企业存放或寄销在外地的存货企业存放或寄销在外地的存货，也应纳入盘点的范围。，也应纳入盘点的范围。盘点方式可委托当地会计师事务所负责监盘抽点或本所注盘点方式可委托当地会计师事务所负责监盘抽点或本所注册会计师亲自前往监盘。如存货量不大，可以向寄存、寄册会计师亲自前往监盘。如存货量不大，可以向寄存、寄销单位函证或采用其他替代

35、程序予以确认。销单位函证或采用其他替代程序予以确认。（三）在被审计单位存货盘点结束前，注册（三）在被审计单位存货盘点结束前，注册会计师应当实施下列审计程序：会计师应当实施下列审计程序：1.1.再次观察盘点现场，以确定所有应纳入盘再次观察盘点现场，以确定所有应纳入盘点范围的存货是否均已盘点。点范围的存货是否均已盘点。2.2.取得并检查已填用、作废及未使用盘点表取得并检查已填用、作废及未使用盘点表单的号码记录，确定其是否连续编号，查明单的号码记录，确定其是否连续编号，查明已发放的表单是否均已收回，并与存货盘点已发放的表单是否均已收回，并与存货盘点的汇总记录进行核对。的汇总记录进行核对。3.3.复核

36、盘点结果汇总记录。复核盘点结果汇总记录。 4.4.关注盘点日与资产负债表日之间存货的变关注盘点日与资产负债表日之间存货的变动情况。动情况。 5.5.在永续盘存制下，如果永续盘存记录在永续盘存制下，如果永续盘存记录与存货盘点结果之间出现重大差异，注与存货盘点结果之间出现重大差异，注册会计师应当实施追加的审计程序，查册会计师应当实施追加的审计程序，查明原因，并检查永续盘存记录是否已作明原因，并检查永续盘存记录是否已作出适当的调整。出适当的调整。6.6.如果认为被审计单位的盘点方式及其如果认为被审计单位的盘点方式及其结果无效，注册会计师应当结果无效，注册会计师应当提请被审计单位重新盘点。三、特殊情况

37、的处理三、特殊情况的处理（一）因存货的性质或位置无法实施存货监盘（一）因存货的性质或位置无法实施存货监盘 CPA应考虑能否实施替代程序。替代程序包括：应考虑能否实施替代程序。替代程序包括： (1)检查进货交易凭证或生产记录以及其他相关资料；检查进货交易凭证或生产记录以及其他相关资料； (2)检查资产负债表日后发生的销货交易凭证；检查资产负债表日后发生的销货交易凭证； (3)向顾客或供应商函证。向顾客或供应商函证。 （二）无法在预定日期实施监盘或接受委托时盘点已完（二）无法在预定日期实施监盘或接受委托时盘点已完成注册会计师应当评估与存货相关的内部控制的有效成注册会计师应当评估与存货相关的内部控制

38、的有效性，对存货进行性，对存货进行 适当检查或提请被审计单位另择日期适当检查或提请被审计单位另择日期重新盘点；同时测试在该期间发生的存货交易。重新盘点；同时测试在该期间发生的存货交易。（三）委托他人保管或已质押的存货（三）委托他人保管或已质押的存货 CPA应实施函证，或考虑实施存货监盘或利用其应实施函证，或考虑实施存货监盘或利用其他注册会计师的工作。他注册会计师的工作。（四）首次审计未对上期实施监盘（四）首次审计未对上期实施监盘 CPA应实施相关的有效的替代程序，以获取有关应实施相关的有效的替代程序，以获取有关本期期初存货余额本期期初存货余额的充分、适当的审计证据：的充分、适当的审计证据： (

39、1)查阅前任注册会计师工作底稿；查阅前任注册会计师工作底稿； (2)复核上期存货盘点记录及文件；复核上期存货盘点记录及文件； (3)检查上期存货交易记录；检查上期存货交易记录； (4)运用毛利百分比法等进行分析。运用毛利百分比法等进行分析。案例分析：案例分析：案情：注师钱宏在观察被神单位存货实案情：注师钱宏在观察被神单位存货实地盘点时，注意到下列特殊项目：地盘点时，注意到下列特殊项目：1.产成品库有数台电机没有悬挂盘点单。产成品库有数台电机没有悬挂盘点单。经查询，属于被审单位承销品。经查询，属于被审单位承销品。2.验收部门有机床一台（被审单位产验收部门有机床一台（被审单位产品），盘点单上标明品

40、），盘点单上标明“重做重做” 字样。字样。3.运输部门有一台已装箱的机床，没有运输部门有一台已装箱的机床，没有悬挂盘点单，据称已售出。悬挂盘点单，据称已售出。4.一间仓库内存有五种布满灰尘的原材一间仓库内存有五种布满灰尘的原材料，均有盘点单，经钱宏抽点，与盘点料，均有盘点单，经钱宏抽点，与盘点单上记录相符。单上记录相符。要求：代钱宏分析对以上项目应进一步要求：代钱宏分析对以上项目应进一步执行哪些审计程序？执行哪些审计程序？四、存货监盘结果对审计报告的影响四、存货监盘结果对审计报告的影响1、如果无法实施监盘，也无替代程序、如果无法实施监盘，也无替代程序保留意见或拒绝意见保留意见或拒绝意见2、监盘

41、发现重大错误，并拒绝调整、监盘发现重大错误，并拒绝调整保留意见或否定意见保留意见或否定意见3、注师首次接受委托，未证明期初余额、注师首次接受委托，未证明期初余额保留意见或拒绝意见保留意见或拒绝意见五、存货质量审计五、存货质量审计lCPA在存货监盘过程中，必须对存货在存货监盘过程中，必须对存货质量或其性能进行适当的审查，以确定质量或其性能进行适当的审查，以确定存货的质量情况符合销售和使用的要求。存货的质量情况符合销售和使用的要求。存货价值的操纵手法存货价值的操纵手法l虚构不存在的存货虚构不存在的存货l存货盘点操纵存货盘点操纵l错误的存货资本化。错误的存货资本化。所有这些精心设计的方案有一个共同的

42、所有这些精心设计的方案有一个共同的目的，即虚增存货的价值。目的，即虚增存货的价值。盘点的局限性盘点的局限性1.管理当局往往派代表跟随注册会计管理当局往往派代表跟随注册会计师，一方面记录下测试的结果，同时也师，一方面记录下测试的结果，同时也可掌握测试的地点及进程等情况。可掌握测试的地点及进程等情况。2.在执行盘点测试程序时，注册会计师在执行盘点测试程序时，注册会计师一般会事先通知客户测试的时间和地一般会事先通知客户测试的时间和地点以便其做好盘点前的准备工作。但点以便其做好盘点前的准备工作。但是，对于那些有多处存货存放地点的是，对于那些有多处存货存放地点的公司，这种事先通知使管理当局有机公司，这种

43、事先通知使管理当局有机会将存货短缺隐藏在那些注册会计师会将存货短缺隐藏在那些注册会计师没有检查的存放点。没有检查的存放点。3.有时注册会计师并不执行额外的审计有时注册会计师并不执行额外的审计程序以进一步检查已经封好的包装箱。程序以进一步检查已经封好的包装箱。这样，为虚报存货数量，管理当局会这样，为虚报存货数量，管理当局会在仓库里堆满空箱子。在仓库里堆满空箱子。管理当局舞弊的迹象管理当局舞弊的迹象l虚构资产会使公司的账户失去平衡。虚构资产会使公司的账户失去平衡。与以前的期间相比，销售成本会显得与以前的期间相比，销售成本会显得过低，而存货和利润将显得过高。当过低，而存货和利润将显得过高。当然，还可

44、能会有其他的迹象。在评估然，还可能会有其他的迹象。在评估存发高估风险的时候，注册会计师应存发高估风险的时候，注册会计师应回答以下问题，回答回答以下问题，回答“是是”越多，存越多，存货舞弊的风险就越高。货舞弊的风险就越高。1）存货的增长是否快于销售收入的增）存货的增长是否快于销售收入的增长？长？2）存货占总资产的百分比是否逐期增）存货占总资产的百分比是否逐期增加？加？3）存货周转率是否逐期下降？）存货周转率是否逐期下降？4）运输成本所占存货成本的比重是否）运输成本所占存货成本的比重是否下降？下降？5）存货的增长是否快于总资产的增长？）存货的增长是否快于总资产的增长？6）销售成本所占销售收入的百分

45、比是否逐期）销售成本所占销售收入的百分比是否逐期下降？下降？7）销售成本的账簿记录是否与税收报告相抵）销售成本的账簿记录是否与税收报告相抵触？触？8）是否存在用以增加存货余额的重大调整分）是否存在用以增加存货余额的重大调整分录？录？9）在一个会计期间结束后，是否发现过入存）在一个会计期间结束后，是否发现过入存货账户的重要转回分录？货账户的重要转回分录？案例：案例：l 宏达会计师事务所于宏达会计师事务所于2008年年12月月10日接受日接受XYZ公公司的委托，对其司的委托，对其2008年度会计报表进行审计。年度会计报表进行审计。XYZ公司总经理向审计人员介绍，公司已于公司总经理向审计人员介绍，公

46、司已于11月月30日对存货进行了全面盘点，但由于将变更委托日对存货进行了全面盘点，但由于将变更委托会计师事务所，因而存货盘点未经注册会计师现会计师事务所，因而存货盘点未经注册会计师现场观察。公司总经理不希望再度停工盘点存货，场观察。公司总经理不希望再度停工盘点存货，因为产品的交货期临近，但因为产品的交货期临近，但11月月30日盘点时的全日盘点时的全部资料可以提供给审计人员以便复核。宏达会计部资料可以提供给审计人员以便复核。宏达会计师事务所的审计人员经深入研究公司的内部控制，师事务所的审计人员经深入研究公司的内部控制，认为是比较健全有效的；并详细检查了认为是比较健全有效的；并详细检查了XYZ公司

47、公司的盘点资料。并于的盘点资料。并于12月月31日抽点了约占存货总价日抽点了约占存货总价值值10的项目，抽点的项目同永续盘存记录核对，的项目，抽点的项目同永续盘存记录核对，未发现重大差异。未发现重大差异。2008年年12月月31日日XYZ公司总资公司总资产产2 000万元中存货项目达万元中存货项目达990万元。万元。l 假定审计人员对会计报表中其他项目的审计均为假定审计人员对会计报表中其他项目的审计均为满意，请问注册会计师能否签发无保留意见的审满意，请问注册会计师能否签发无保留意见的审计报告计报告?为什么为什么?l 解答：在这种情况下，注册会计师不能签发无保解答：在这种情况下，注册会计师不能签

48、发无保留意见的审计报告。因为观察被审计单位的存货留意见的审计报告。因为观察被审计单位的存货盘点是存货审计中最重要的步骤，公司不同意注盘点是存货审计中最重要的步骤，公司不同意注册会计师实施盘点，在存货占总资产比重相当大册会计师实施盘点，在存货占总资产比重相当大的情况下的情况下(近近50)，可认为是对审计范围的重大，可认为是对审计范围的重大限制。限制。11月月30日被审计单位自行盘点、被审计单日被审计单位自行盘点、被审计单位交货期临近均不能成为注册会计师无法实施被位交货期临近均不能成为注册会计师无法实施被审计单位存货盘点程序的理由。公司应该在审计单位存货盘点程序的理由。公司应该在11月月30日以前

49、变更委托，使宏达会计师事务所能够派日以前变更委托，使宏达会计师事务所能够派人现场观察存货盘点。另外，事务所应进一步查人现场观察存货盘点。另外，事务所应进一步查明公司变更委托的真正原因，并坚持于明公司变更委托的真正原因，并坚持于12月月31日日或之后再次盘点，否则不得签发无保留意见的审或之后再次盘点，否则不得签发无保留意见的审计报告。计报告。 第六节第六节 存货计价审计和截止审计存货计价审计和截止审计一、存货计价审计一、存货计价审计（一）选择测试样本（一）选择测试样本 1、从已经盘点、单价和总金额均已计入存、从已经盘点、单价和总金额均已计入存货汇总表的结存存货中选择。货汇总表的结存存货中选择。

50、2、着重选择结存金额较大、价格变化频繁、着重选择结存金额较大、价格变化频繁的项目，并考虑样本在各类存货中的代表的项目，并考虑样本在各类存货中的代表性性 。 3、抽样方法一般采用分层抽样法。、抽样方法一般采用分层抽样法。 （二）计价方法的确认（二）计价方法的确认 审计人员不仅要了解、掌握企业审计人员不仅要了解、掌握企业的存货计价方法，还要关注这种计的存货计价方法，还要关注这种计价方法的合理性和一贯性。价方法的合理性和一贯性。 （三）计价测试（三）计价测试 首先，对存货价格的组成内容予以审核；，对存货价格的组成内容予以审核； 然后，按照所了解的计价方法对所选择的，按照所了解的计价方法对所选择的存货