1、第四章 存货的核算本章概述 存货在资产负债表上属于流动资产,然而从企业管理的角度来看,存货并非资产,而是成本的积压。存货不足虽然可能无法满足客户需求,流失部分订单,但过多的存货亦会占用企业资金。另外,存货若为呆滞品,则会立即影响企业的当期损益和经营成果。下面让我们一起结合具体经济业务来学习存货的相关内容吧!本章导读 学习目标通过本章学习,学员应能够:了解小企业存货的特征、存货的构成、库存商品的内容、委托加工物资的内容、周转材料的内容、消耗性生物资产的内容;理解小企业存货取得的计量;掌握小企业存货发出的计量;掌握小企业原材料按实际成本和计划成本的核算;掌握小企业库存商品的核算、委托加工物资的核算
2、;掌握小企业包装物和低值易耗品等周转材料的核算;掌握小企业消耗性生物资产的核算以及存货的清查。第一节存货的计量一、存货概述是指小企业在日常生产经营过程中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、将在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等，以及小企业（农、林、牧、渔业）为出售而持有的、或在将来收获为农产品的消耗性生物资产。小企业的存货包括：原材料、在产品、半成品、产成品、商品、周转材料、委托加工物资、消耗性生物资产等。1.原材料，是指小企业在生产过程中经加工改变其形态或性质并构成产品主要实体的各种原料及主要材料、辅助材料、外购半成品（外购件）、修理用备件（备品备件）、包装材料、燃料
3、等。2.在产品，是指小企业正在制造尚未完工的产品。包括：正在各个生产工序加工的产品，以及已加工完毕但尚未检验或已检验但尚未办理入库手续的产品。3.半成品，是指小企业经过一定生产过程并已检验合格交付半成品仓库保管，但尚未制造完工成为产成品，仍需进一步加工的中间产品。4.产成品，是指小企业已经完成全部生产过程并已验收入库，符合标准规格和技术条件，可以按照合同规定的条件送交订货单位，或者可以作为商品对外销售的产品。5.商品，是指小企业（批发业、零售业）外购或委托加工完成并已验收入库用于销售的各种商品。6.周转材料，是指小企业能够多次使用、逐渐转移其价值但仍保持原有形态且不确认为固定资产的材料。包括：
4、包装物、低值易耗品、小企业（建筑业）的钢模板、木模板、脚手架等。7.委托加工物资，是指小企业委托外单位加工的各种材料、商品等物资。8.消耗性生物资产，是指小企业（农、林、牧、渔业）生长中的大田作物、蔬菜、用材林以及存栏待售的牲畜等。二、存货取得与发出的计价（一）存货取得的计价小企业取得的存货，应当按照成本进行计量。1.外购存货的成本包括：购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及在外购存货过程发生的其他直接费用，但不含按照税法规定可以抵扣的增值税进项税额。2.通过进一步加工取得存货的成本包括：直接材料、直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。3.投资者投入存货的成本，应当按照评估价值确定。
5、4.提供劳务的成本包括：与劳务提供直接相关的人工费、材料费和应分摊的间接费用。5.盘盈存货的成本，应当按照同类或类似存货的市场价格或评估价值确定。6.自行栽培、营造、繁殖或养殖的消耗性生物资产的成本，应当按照下列规定确定：（1）自行栽培的大田作物和蔬菜的成本包括：在收获前耗用的种子、肥料、农药等材料费、人工费和应分摊的间接费用。（2）自行营造的林木类消耗性生物资产的成本包括：郁闭前发生的造林费、抚育费、营林设施费、良种试验费、调查设计费和应分摊的间接费用。（3）自行繁殖的育肥畜的成本包括：出售前发生的饲料费、人工费和应分摊的间接费用。（4）水产养殖的动物和植物的成本包括：在出售或入库前耗用的苗
6、种、饲料、肥料等材料费、人工费和应分摊的间接费用。（二）存货发出的计价小企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。计价方法一经选用，不得随意变更。1.对于性质和用途相似的存货，应当采用相同的成本计算方法确定发出存货的成本。2.对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供的劳务，采用个别计价法确定发出存货的成本。3.对于周转材料，采用一次转销法进行会计处理，在领用时按其成本计入生产成本或当期损益；金额较大的周转材料，也可以采用分次摊销法进行会计处理。出租或出借周转材料，不需要结转其成本，但应当进行备查登记。4.对于已售存货，应当将其成本结转为营业成
7、本。以先购入的存货应先发出作为实物流转假设前提，对发出存货进行计价的方法。先进先出法先进先出法1以月初存货数量加上本月全部进货数量作为权数，去除月初存货成本加上本月全部进货成本，计算出存货的加权平均单位成本，以此计算本月发出存货的实际成本的方法。全月一次加权平均法全月一次加权平均法2以本次进货的成本加上原有库存存货的成本，除以本次进货数量加上原有库存存货的数量，据以计算存货加权平均单位成本，作为计算发出存货成本依据的一种方法。移动加权平均法移动加权平均法3假定存货的实物流转与成本流转相一致，按照各种存货逐一辨认各批发出存货和期末存货所属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位生产
8、成本作为计算各批发出存货和期末存货的成本。个别计价法个别计价法 4【例1】某公司存货按实际成本核算，2X21年6月A存货购入、领用、结存资料如下：（1）月初库存A材料400千克，单价0.80元；（2）10日，购入A材料100千克，单价0.82元；（3）11日，发出A材料410千克；（4）18日，购入A材料100千克，单价0.90元；（5）20日，发出A材料80千克；（6）23日，购入A材料150千克，单价0.92元。先进先出法：6月月11日发出日发出A存货的实际成本：存货的实际成本：0.804000.8210328.20(元元)6月月20日发出日发出A存货的实际成本：存货的实际成本：0.828
9、065.60(元元)全月发出存货的实际成本：全月发出存货的实际成本：328.2065.60393.80(元元)月末结存存货的实际成本：月末结存存货的实际成本：320310393.80236.20(元元)全月一次加权平均法：6月月A存货的加权平均单价存货的加权平均单价(320+310)(400+350)0.84(元元/公斤公斤)发出发出A存货成本存货成本 0.84490 411.60(元元)月末库存月末库存A存货成本存货成本0.84260218.40(元元)移动加权平均法：第一批收入第一批收入A存货后的加权平均单价存货后的加权平均单价(320+82)(400+100)0.804(元元/公斤公斤)
10、第一批发出第一批发出A存货的实际成本存货的实际成本0.804410329.64(元元)第一批第一批A存货发出后结存存货发出后结存A存货的实际成本存货的实际成本0.8049072.36(元元)移动加权平均法：第二批收入第二批收入A A存货后的加权平均单价存货后的加权平均单价(72.36+90)(72.36+90)(90+100)(90+100)0.855(0.855(元元/公斤公斤)第二批发出第二批发出A A存货的实际成本存货的实际成本 0.8550.85580 80 68.40(68.40(元元)第二批第二批A A存货发出后结存存货发出后结存A A存货的实际成本存货的实际成本0.8550.85
11、511011094.05(94.05(元元)移动加权平均法：第三批收入第三批收入A A存货后的加权平均单价存货后的加权平均单价(94.05+110)/(110+150)(94.05+110)/(110+150)0.893(0.893(元元/公斤公斤)本月发出本月发出A A存货实际成本存货实际成本329.64+68.40329.64+68.40398.04(398.04(元元)A A存货月末结存的实际成本存货月末结存的实际成本0.8930.893260 260 232.18(232.18(元元)第二节原材料的核算原材料的日常核算可以按实际成本计价，也可以按计划成本计价，具体采用哪一种方法，由小企
12、业根据具体情况自行决定。（一）原材料按实际成本计价核算 原材料按实际成本计价的收发核算，是指每种材料的收发与结存，不论是总分类核算，还是明细分类核算，都要按实际单位成本进行计价。1.会计科目的设置购进物资的实际成本 验收入库物资的实际成本 购进尚未验收入库物资的实际成本 在途物资入库增加原材料的实际成本 发出减少原材料的实际成本 库存原材料的实际成本 原材料2.购入账务处理银行存款银行存款 应交税费应交税费应交增值税应交增值税(进项税额进项税额)原材料原材料 在途物资在途物资应付账款应付账款月末月末 月初月初 月末月末 月初月初 单料同到：购进材料验收入库，并同时结算款项。单料同到：购进材料验
13、收入库，并同时结算款项。2.购入账务处理银行存款银行存款 应交税费应交税费应交增值税应交增值税(进项税额进项税额)原材料原材料 在途物资在途物资应付账款应付账款月末月末 月初月初 月末月末 月初月初 单先货后：先收到结算凭证结算款项，后收到材料验收入库。单先货后：先收到结算凭证结算款项，后收到材料验收入库。2.购入账务处理银行存款银行存款 应交税费应交税费应交增值税应交增值税(进项税额进项税额)原材料原材料 在途物资在途物资应付账款应付账款月末月末 月初月初 月末月末 月初月初 货先单后：先收到材料验收入库，平时不作核算，月末仍未收货先单后：先收到材料验收入库，平时不作核算，月末仍未收到结算凭
14、证按暂估价核算，下月初将上月末处理进行相反处理。到结算凭证按暂估价核算，下月初将上月末处理进行相反处理。注意：对于采购过程中发生的物资毁损、短缺等，除运输途中的合理损耗应当计入采购成本外，其他情况因区别对待：1.从供货单位、外部运输机构等收回的物资短缺或其他赔款，应冲减所购物资的采购成本。即应根据有关的索赔凭证，借记“应付账款”、“其他应收款”科目，贷记“在途物资”科目。2.因遭受自然灾害等发生的损失或尚待查明原因的途中损耗，先记入“待处理财产损溢”科目，待查明原因后再做处理。【例2】某企业221年3月18日采购原材料一批，价款200 000元，增值税专用发票上注明的进项税额为26 000元，
15、发票等结算凭证已经到达，货款已经通过银行支付，但材料尚未到达。借：在途物资 200 000 应交税费应交增值税(进项税额)26 000 贷：银行存款 226 000226 000【例3】接【例2】若该批材料在221年3月22日到达，并验收入库。借：原材料 200 000 贷：在途物资 200 000【例4】某企业221年3月20日购入的修理用备件一批已验收入库，但其结算凭证至月末尚未到达，货款未付。根据供货合同估价57 000元入账。221年3月31日借：原材料修理用备件 57 000 贷：应付账款暂估应付款 57 000221年4月1日借：原材料修理用备件 贷：应付账款暂估应付款 57 00
16、057 0003.原材料发出的核算（1）生产经营领用借：生产成本 制造费用 管理费用 销售费用 贷：原材料（2）出售材料结转成本借：其他业务成本 贷：原材料（二）原材料按计划成本计价的核算原材料按计划成本计价的核算，是指从原材料的收发凭证到明细分类账和总分类账，全部按计划成本计价。1.会计科目的设置购进材料的实际成本和结转入库材料的节约差异 入库材料的计划成本和结转入库材料的超支差异 购进尚未入库材料的实际成本材料采购1.会计科目的设置入库原材料的计划成本 发出原材料的计划成本 库存原材料的计划成本 原材料1.会计科目的设置入库材料的超支差异入库材料的超支差异 发出材料的节约差异发出材料的节约
17、差异入库材料的节约差异入库材料的节约差异发出材料的超支差异发出材料的超支差异 库存材料的超支差异库存材料的超支差异材料成本差异库存材料的节约差异库存材料的节约差异2.账务处理按计划成本核算时，购入材料通过本科目核算，计划成本与实际成本之间差额通过材料成本差异核算。（1）购入材料时：借：材料采购*应交税费应交增值税（进项税额）贷：银行存款等（2）材料验收入库时：借：原材料*贷：材料采购*（3）结转材料成本差异，结转超支差异时：借：材料成本差异*贷：材料采购*（4）结转节约差异时 借：材料采购*贷：材料成本差异*（5）发出材料时：借：生产成本 制造费用 管理费用 贷：原材料*同时结转材料成本差异，
18、如果是超支差异借：生产成本 管理费用 制造费用 贷：材料成本差异*如果是节约差异，则作相反的分录。材料成本差异率的计算公式如下：本月材料成本差异率（月初结存材料的成本差异+本月验收入库材料的成本差异）/（月初结存材料的计划成本+本月验收入库材料的计划成本）*100%月初材料成本差异率月初结存材料的成本差异/月初结存材料的计划成本*100%发出材料应负担的成本差异发出材料的计划成本*材料成本差异率月末材料已验收入库，但是发票账单未收到的，按计划成本暂估入账借：原材料 贷：应付账款暂估应付账款下月初，用红字冲回借：原材料 贷：应付账款暂估应付账款【例5】某工业企业为增值税一般纳税人，材料按计划成本
19、核算。甲材料单位计划成本为10元/公斤，221年4月有关甲材料的资料如下：1.“原材料”账户期初借方余额20 000元，“材料成本差异”账户期初贷方余额700元，“材料采购”账户期初借方余额38 800元。2.4月5日，上月已付款的甲材料4 040公斤如数收到并验收入库。3.4月20日，从外地A公司购入甲材料8 000公斤，增值税专用发票上注明材料价款85 400元，增值税额11 102元，款项已用银行存款支付。材料尚未到达。4.4月25日，从A公司购入的甲材料到达，验收时发现短缺40公斤，经查明为途中定额内自然损耗。按实收数量验收入库。5.30日汇总本月发料凭证，本月共发出甲材料11 000
20、公斤，全部用于B产品生产。要求：1.对上项有关业务编制会计分录。2.计算本月甲材料的成本差异率。3.计算并结转本月发出甲材料应负担的成本差异。4.计算本月末库存甲材料的实际成本。1.对有关业务编制会计分录：4月5日 借：原材料甲材料 40 400 贷：材料采购 40 4004月20日 借：材料采购 85400 应交税费应交增值税(进项税额)11102 贷：银行存款 965021.对有关业务编制会计分录：4月25日 借：原材料甲材料 79 600 贷：材料采购 79 6004月30日 借：生产成本B产品 110 000 贷：原材料甲材料 110 0001.对有关业务编制会计分录：4月30日结转入
21、库甲材料超支差异(38 80085 400)(40 40079 600)4 200(元)借：材料成本差异 4 200 贷：材料采购 4 2002.计算本月甲材料的成本差异率：材料成本差异率(-7004 200)(20 00040 40079 600)2.5%3.计算并结转本月发出甲材料应负担的成本差异发出甲材料应负担的成本差异 110 0002.5%2 750(元)结转甲材料应负担的成本差异：借：生产成本B产品 2 750 贷：材料成本差异 2 7504.计算本月末库存甲材料的实际成本月末库存甲材料的计划成本 20 00040 40079 600110 00030 000(元)月末库存甲材料的
22、实际成本30 00030 0002.5%30 750(元)第三节库存商品的核算（一）库存商品的内容是指小企业库存的各种商品。包括：库存产成品、外购商品、存放在门市部准备出售的商品、发出展览的商品、寄存在外的商品、接受来料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品（在制造和修理完成验收入库）、可以降价出售的不合格品（应与合格产品分开记账）。但不包括已经完成销售手续，购买单位在月末未提取的库存产成品。小企业（农、林、牧、渔业）可将库存商品改为“农产品”。小企业（批发业、零售业）在购买商品过程中发生的费用（包括：运输费、装卸费、包装费、保险费、运输途中的合理损耗和入库前的挑选整理费等），应计入“销售
23、费用”。小企业应按照库存商品的种类、品种和规格等进行明细核算。（二）库存商品的账务处理1.产成品入库和销售（1）入库时：借：库存商品 贷：生产成本等（2）对外销售产成品时：借：主营业务成本 贷：库存商品2.外购商品的入库和销售（1）购入商品验收入库（售价金额法）时：借：库存商品 应交税费应交增值税（进项税额）贷：银行存款等 商品进销差价（2）对外销售商品结转销售成本或售价时：借：主营业务成本 贷：库存商品（3）月末，分摊已销商品的进销差价时：借：商品进销差价 贷：主营业务成本销售商品应分摊的商品进销差价，按照以下公式计算：商品进销差价率=月末分摊前本科目贷方余额（“库存商品”科目月末借方余额+
24、本月“主营业务收入”科目贷方发生额）100%本月销售商品应分摊的商品进销差价=本月“主营业务收入”科目贷方发生额商品进销差价率3.购入的商品已经到达并已验收入库，但尚未办理结算手续的，可按照暂估价值入账：借：库存商品 贷：应付账款暂估应付账款下月初用红字做同样的会计分录予以冲回。【例6】某商业零售企业购进A商品一批，取得增值税专用发票上注明商品价款为7000元，增值税税额为910元，该批商品的含税售价为8475元，商品由第一组柜验收入库，款项以银行存款支付。该企业对库存商品采用商品售价核算，做如下的会计分录。借：库存商品第一柜组 8400 应缴税费应交增值税（进项税额）910 贷：银行存款 7
25、910 商品进销差价第一柜组 1475【例7】某商业零售企业下设三个柜组，221年4月销售额（含税）攻击6102元，已以收紧收讫。其中第一柜组为1695元，第二柜组为2034元，第三柜组为2373元。则该企业应做如下的的会计分录。借：库存现金 6102 贷：主营业务收入第一柜组 1695 第二柜组 2034 第三柜组 2373同时，按售价结转商品销售成本：借：主营业务成本第一柜组 1695 第二柜组 2034 第三柜组 2373 贷：库存商品第一柜组 1695 第二柜组 2034 第三柜组 2373月末进行价税分解，从销售收入中分解出销项税额。第一柜组不含税销售额1695/（1+13%）=15
26、00（元）第二柜组不含税销售额2034/（1+13%）=1800（元）第三柜组不含税销售额2373/（1+13%）=2100（元）第一组柜销项税额=150013%=195（元）第二组柜销项税额=180013%=234（元）第三组柜销项税额=210013%=273（元）借：主营业务收入第一组柜 195 第二组柜 234 第三组柜 273 贷：应缴税费应交增值税（销项税额）702【例8】某商品零售企业221年4月末“商品进销差价”科目余额为248788元，“库存商品”科目余额为566500元，“主营业务收入”科目贷方余额为588000元，根据上述资料计算已销商品应分摊的进销差价。综合差异率 =24
27、8788/(566500+588000)100%=21.55%销售商品应分摊的进销差价=58800021.55%=126714元借：商品进销差价 126714 贷：主营业务成本126714第四节委托加工物资的核算（一）委托加工物资的内容是指小企业委托外单位加工的各种材料、商品等物资。其实际成本包括：加工中实际耗用物资的成本、支付的加工费以及负担的运杂费等，支付的税金，包括消费税等。（二）委托加工物资的账务处理1.小企业发给外单位加工的物资，按照实际成本：借：委托加工物资 材料成本差异、商品进销差价 贷：原材料（库存商品）材料成本差异2.支付加工费、运杂费：借：委托加工物资 应交税费应交消费税（
28、收回后继续加工）贷：应付账款（银行存款）（二）委托加工物资的账务处理3.加工完成验收入库：借：原材料（库存商品）材料成本差异 贷：委托加工物资 材料成本差异 商品进销差价第五节周转材料的核算（一）周转材料的内容是指小企业库存的周转材料。包括：包装物、低值易耗品，以及小企业（建筑业）的钢模板、木模板、脚手架等。各种包装材料，如纸、绳、铁丝、铁皮等，应在原材料科目内核算；用于储存和保管产品、材料而不对外出售的包装物，应按照价值大小和使用年限长短，分别在固定资产科目或周转材科目核算。（二）周转材料的账务处理1.小企业购入、自制、委托外单位加工完成并验收入库的周转材料，以及对周转材料的清查盘点，比照“
29、原材料”科目的相关规定进行账务处理。2.发出周转材料时，其成本摊销可以采用一次转销法和分次摊销法两种。（1）一次转销法借：生产成本 制造费用 管理费用 工程施工 销售费用 其他业务成本 贷：周转材料（2）分次转销法领用时：借：周转材料XX（在用）贷：周转材料XX（在库）摊销时：借：制造费用等 贷：周转材料XX（在用）（2）分次转销法报废时：借：原材料 贷：制造费用等借：周转材料XX（摊销）贷：周转材料XX（在用）第六节消耗性生物资产的核算（一）消耗性生物资产的内容是指小企业（农、林、牧、渔业）持有的消耗性生物资产。按照消耗性生物资产的种类、群别等进行明细核算。（二）消耗性生物资产的账务处理1.
30、外购的消耗性生物资产、自行栽培的大田作物和蔬菜、自行营造的林木类消耗性生物资产以及自行繁殖的育肥畜、水产养殖的动植物以及相应的后续支出：借：消耗性生物资产 贷：银行存款、应付账款2.农业生产过程中发生的应归属于消耗性生物资产的费用，按照应分配的金额：借：消耗性生物资产 贷：生产成本3.消耗性生物资产收获为农产品时，应按照其账面余额：借：农产品 贷：消耗性生物资产4.产畜或役畜淘汰转为育肥畜的，按照转群时的账面价值：借：消耗性生物资产 生产性生物资产累计折旧 贷：生产性生物资产5.育肥畜转为产畜或役畜的，按照其账面余额：借：生产性生物资产 贷：消耗性生物资产6.出售消耗性生物资产，按照实际收到的
31、金额：借：银行存款等 贷：主营业务收入等同时，按照其账面余额：借：主营业务成本等 贷：消耗性生物资产需要注意的是林木类消耗性生物资产达到郁闭后发生的管护费用等后续支出不能计入消耗性生物资产的成本。第七节存货的清查存货发生毁损，处置收入、可收回的责任人赔偿和保险赔款，扣除其成本、相关税费后的净额，应当计入营业外支出或营业外收入。盘盈存货实现的收益应当计入营业外收入。盘亏存货发生的损失应当计入营业外支出。存货清查账务处理：存货盘盈存货盘亏、毁损借：原材料等贷：待处理财产损溢借：待处理财产损溢贷：原材料 应交税费应交增值税（进行税额转出）借：待处理财产损溢贷：营业外收入借：其他应收款等营业外支出贷：待处理财产损溢【提示】执行企业会计准则的小企业核算盘盈的存货时,经批准后应冲减管理费用;对于盘亏、毁损的存货,按管理权限报经批准后应做如下会计处理:对于入库的残料价值,记入“原材料”等科目;对于应由保险公司和过失人的赔款,记入“其他应收款”科目;扣除残料价值和应由保险公司、过失人赔款后的净损失,属于一般经营损失的部分,记入“管理费用”科目,属于非常损失的部分,记入“营业外支出”科目。谢谢大家！The end!
