1、2022-8-101 第四章第四章 对外投资对外投资 中级财务会计 2022-8-102资产负债表资产负债表资产类项目：资产类项目：(一一)货币资金货币资金(三三)应收及预付款项应收及预付款项(四四)存货存货(八八)投资性房地产投资性房地产(九九)固定资产固定资产(十十)无形资产无形资产 (十一十一)商誉商誉(十二十二)递延所得税资产递延所得税资产 负债类项目：负债类项目：(一一)短期借款短期借款(二二)应付及预收款项应付及预收款项(三三)应交税费应交税费(四四)应付职工薪酬应付职工薪酬(五五)预计负债预计负债(六六)长期借款长期借款(七七)长期应付款长期应付款(八八)应付债券应付债券(九九)
2、递延所得税负债递延所得税负债所有者权益类项目：所有者权益类项目：(一一)实收资本实收资本(或股本或股本)(二二)资本公积资本公积(三三)盈余公积盈余公积(四四)未分配利润未分配利润 中级财务会计 2022-8-103 利润表利润表编制单位：编制单位：2009年年度度 单位：万单位：万元元项目项目本期金额本期金额上期金额上期金额一、营业收入一、营业收入减：营业成本减：营业成本营业税金及附加营业税金及附加销售费用销售费用管理费用管理费用财务费用财务费用资产减值损失资产减值损失加：公允价值变动收益（损失以加：公允价值变动收益（损失以“”号填列）号填列）投资收益（损失以投资收益（损失以“”号填列）号填
3、列）其中：对联营企业和合营企业的投资收益其中：对联营企业和合营企业的投资收益二、营业利润（亏损以二、营业利润（亏损以“”号填列）号填列）加：营业外收入加：营业外收入减：营业外支出减：营业外支出其中：非流动资产处置损失其中：非流动资产处置损失三、利润总额（亏损总额以三、利润总额（亏损总额以“”号填列）号填列）2022-8-104本章学习目标本章学习目标n通过本章学习，你应能够：n1.了解对外投资的目的与分类；n2.掌握各类对外投资初始成本的计量、持有期间的计量和期末价值的计量；n3.掌握各类对外投资处置的计量。中级财务会计 2022-8-1052022-8-10浙江万里学院5天地科技股份有限公司
4、对外投资公告天地科技股份有限公司对外投资公告案例引入案例引入 中级财务会计 2022-8-106n链接链接1 1：巴菲特巴菲特98009800美元变成美元变成62620 0亿美元的故事亿美元的故事n链接链接2 2：雅戈尔收购新马雅戈尔收购新马n链接链接3 3：20072007年半年报年半年报雅戈尔雅戈尔2007-9-302007-9-302007-6-302007-6-302007-3-312007-3-312006-12-312006-12-31投资收益投资收益(万元万元)165529.80165529.8099%99%122303.78122303.7894%113377.00113377
5、.00125%3491.543491.544.6%净利润净利润(万元万元)168028.51168028.51130147.79130147.7990634.0390634.0375500.8375500.8320072007年半年报年半年报投资收益投资收益占利润总额占利润总额%南京高科（南京高科（600064600064）混合投资）混合投资72377237万元万元65.96%65.96%中化国际（中化国际（600600600600）纵向投资）纵向投资1.41.4亿元亿元47%47%上海电力（上海电力（600021600021）横向投资）横向投资2.52.5亿元亿元72.56%72.56%背景
6、资料背景资料案例引入案例引入2022-8-107工商银行海外并购n2007年年初年年初买入印尼哈林哈林(Halim)银行银行90%的股权；n8月又以5.83亿美元收购澳门诚兴银行澳门诚兴银行80%的股权；n10月，耗资55亿美元收购南非标准银行南非标准银行20%股权。2022-8-108对外投资的性质和分类对外投资的性质和分类一、对外投资的概念及特点一、对外投资的概念及特点二、对外投资的分类二、对外投资的分类（一）按照投资性质分类（一）按照投资性质分类（二）按照投资对象的变现能力分类（二）按照投资对象的变现能力分类（三）按照投资目的分类（三）按照投资目的分类 中级财务会计 2022-8-109
7、本章学习方法本章学习方法n按下列四个步骤学习：按下列四个步骤学习：n 第一步：初始计量第一步：初始计量 n 第二步：持有期间计量第二步：持有期间计量 n 第三步：处置时（投资收益确认）第三步：处置时（投资收益确认）n 第四步：期末减值第四步：期末减值2022-8-1010第一节第一节 交易性金融资产交易性金融资产 一、交易性金融资产的含义一、交易性金融资产的含义交易性金融资产，主要是指企业为了近期内出售而持交易性金融资产，主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资产，例如，企业以赚取差价为目的从二级有的金融资产，例如，企业以赚取差价为目的从二级市场购买的股票、债券、基金等。市场购买的股票、债券、
8、基金等。特征：以公允价值计量且其变动计入当期损益特征：以公允价值计量且其变动计入当期损益 中级财务会计 2022-8-1011二、交易性金融资产的初始计量二、交易性金融资产的初始计量企业取得交易性金融资产时，按公允价值计量（不含支付企业取得交易性金融资产时，按公允价值计量（不含支付的价款中所包含的、已到付息期但尚未领取的利息或已宣的价款中所包含的、已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利），相关的交易费用通过在发生告但尚未发放的现金股利），相关的交易费用通过在发生时借记时借记“投资收益投资收益”，计入当期损益。计入当期损益。资产负债表日，资产负债表日，交易性金融资产公允价值变动所
9、形成的利交易性金融资产公允价值变动所形成的利得或损失，计入当期损益。得或损失，计入当期损益。中级财务会计中级财务会计 2022-8-1012三、交易性金融资产的期末计量三、交易性金融资产的期末计量1.交易性金融资产的价值应按资产负债表日的公允价值反映，公允价值的变动计入当期损益。2.单独设置“公允价值变动损益”科目 3.利润表单独设置“公允价值变动损益”报告项目 中级财务会计 2022-8-1013q设置的会计科目设置的会计科目n（1）交易性金融资产交易性金融资产成本成本 公允价值变动公允价值变动n（2 2）公允价值变动损益）公允价值变动损益n（3 3）投资收益）投资收益n（4 4）应收股利或
10、应收利息）应收股利或应收利息2022-8-1014四、账务处理四、账务处理取得交易性金融资产取得交易性金融资产借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本 应收股利（或应收利息）应收股利（或应收利息）投资收益投资收益 贷：银行存款贷：银行存款收到股利或利息收到股利或利息借：银行存款借：银行存款 贷：贷：应收股利（或应收利息）应收股利（或应收利息）持有期间收到被投资单位持有期间收到被投资单位发放的现金股利或债券利发放的现金股利或债券利息息借：借：应收股利（或应收利息）应收股利（或应收利息）贷：贷：投资收益投资收益已到付息期但尚未领取的利息已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利或已
11、宣告但尚未发放的现金股利公允价值公允价值交易费用交易费用实际支付的金额实际支付的金额 中级财务会计 2022-8-1015资产负债表日公允资产负债表日公允价值高于账面余额价值高于账面余额借：交易性金融资产借：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益资产负债表日公允资产负债表日公允价值低于账面余额价值低于账面余额借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动处置交易性处置交易性金融资产金融资产借：银行存款借：银行存款 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产成本成本 公允价值变动公允价值变动 投资收益投资
12、收益同时：同时：借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 贷：投资收益贷：投资收益 （或作相反分录）（或作相反分录）中级财务会计 2022-8-1016n例（例（1）朗能公司于）朗能公司于2005年年3月月10日购入晓泽日购入晓泽公司股票，实际支付价款为公司股票，实际支付价款为302万元，其中，万元，其中，2万元为已宣告但尚未支付的现金股利。另万元为已宣告但尚未支付的现金股利。另外以存款支付各种交易费用外以存款支付各种交易费用5万元。万元。借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本 300万万应收股利应收股利 2万万 投资收益投资收益 5万万 贷：银行存款贷：银行存款 307万万l 1.20
13、05 1.2005年年3 3月月1010日购入晓泽公司股票日购入晓泽公司股票 中级财务会计 2022-8-1017l（2 2）20052005年年4 4月月1010日，晓泽公司分派现金股利，朗能公司日，晓泽公司分派现金股利，朗能公司收到上述已宣告的股利的收到上述已宣告的股利的2 2万元。万元。借：银行存款借：银行存款 2万万 贷：应收股利贷：应收股利 2万万l（3 3）20052005年年6 6月月3030日（资产负债表日），该股票的公允价日（资产负债表日），该股票的公允价值为值为314314万。万。借：交易性金融资产借：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动 14万万 贷：公允价值变动损益贷
14、：公允价值变动损益 14万万 中级财务会计 l（4 4）20052005年年1212月月3131日（资产负债表日），该股票的公允日（资产负债表日），该股票的公允价值为价值为 306306万元。万元。借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 8万万 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动 8万万2022-8-1018（5 5）续前例，假定）续前例，假定20062006年年2 2月月1010日，晓泽公司日，晓泽公司宣告分派宣告分派20052005年度现金股利，朗能公司获利年度现金股利，朗能公司获利现金股利现金股利1 1万元。晓泽公司于万元。晓泽公司于20062006年年3 3
15、月月1 1日分日分派现金股利。派现金股利。u 2 2月月1010日晓泽公司宣告分派股利时日晓泽公司宣告分派股利时 u3 3月月1 1日，朗能公司收到现金股利时日，朗能公司收到现金股利时借：应收股利 1万 贷：投资收益 1万借：银行存款 1万 贷：应收股利 1万 中级财务会计 2022-8-1019（6 6）20062006年年5 5月月1818日，企业将该股票全部出售，日，企业将该股票全部出售，所得价款为所得价款为385385万元，款项已存入银行。万元，款项已存入银行。借：银行存款 385万 贷：交易性金融资产成本 300万 公允价值变动 6万 投资收益 79万借：公允价值变动损益 6万 贷：
16、投资收益 6万 中级财务会计 2022-8-1020第二节第二节 持有至到期投资持有至到期投资一、持有至到期投资概述一、持有至到期投资概述n1 1、定义、定义n 持有至到期投资是指企业购入的到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的各种债券，如国债和企业债券等。中级财务会计 2022-8-1021n2 2、分类、分类n 作为持有至到期投资购入的债券，按债券还本付息情况，一般分为三类：n（1）到期一次还本付息；n（2）到期一次还本分期付息；n（3）分期还本分期付息。n 说明：不同类型的债券分别采用不同的确认与计量方法。中级财务会计 2022-8-1022二、持有至到期投
17、资的取得二、持有至到期投资的取得n（一）债券溢折价的原因 n（二）持有至到期投资的初始投资成本 中级财务会计 2022-8-1023（一）债券溢折价的原因（一）债券溢折价的原因 n债券的溢价、折价，主要是由于金融市场利率与债券票面利率不一致造成的。n当债券票面利率高于金融市场利率时，债券发行者按债券票面利率会多付利息，在这种情况下，可能会导致债券溢价。这部分溢价差额，属于债券购买者由于日后多获利息而给予债券发行者的利息返还。中级财务会计 2022-8-1024n当债券票面利率低于金融市场利率时，债券发行者按债券票面利率会少付利息，在这种情况下，可能会导致债券折价。这部分折价差额，属于债券发行者
18、由于日后少付利息而给予债券购买者的利息补偿。中级财务会计 2022-8-1025（二）持有至到期投资的初始投资成本（二）持有至到期投资的初始投资成本n 持有至到期投资，应按购入时实际支付的价款作为初始投资成本，实际支付的价款包括支付的债券实际买价以及手续费、佣金等交易费用。n 但是，实际支付的价款中如果含有发行日或付息日至购买日之间分期付息的利息，按照重要性原则，应作为一项短期债权处理，不计入债券的初始投资成本。中级财务会计 2022-8-1026n 企业在发行日后或两个付息日之间购入债券时，实际支付的价款中含有自发行日或付息日至购入日之间的利息。这部分利息应分别不同情况进行处理。n 到期一次
19、付息债券的利息由于不能在1年以内收回，应计入投资成本，借记“持有至到期投资利息调整”科目；n 分期付息债券的利息一般在一年以内能够收回，不计入投资成本，可以视为短期债权，借记“应收利息”科目。中级财务会计 2022-8-1027三、持有至到期投资的收益及摊余成本三、持有至到期投资的收益及摊余成本n 企业持有至到期投资收益的主要来源是利息收入。企业购入不同还本付息方式的债券，投资收益的核算方法有所不同。n（一）到期一次还本付息债券（一）到期一次还本付息债券n（二）分期付息债券（二）分期付息债券n（三）分期还本分期付息债券（三）分期还本分期付息债券 中级财务会计 2022-8-1028（一）到期一
20、次还本付息债券（一）到期一次还本付息债券n企业按面值购入债券，各期投资收益的确认方法有：企业按面值购入债券，各期投资收益的确认方法有：票面票面利率法利率法和和实际利率法实际利率法。n企业按溢折价购入债券，各期溢折价的摊销方法有：企业按溢折价购入债券，各期溢折价的摊销方法有：直线直线法法和和实际利率法实际利率法。n我国现行会计准则规定，应采用实际利率法确认投资收益我国现行会计准则规定，应采用实际利率法确认投资收益和债券溢折价摊销，并在此基础上确认债券的摊余成本。和债券溢折价摊销，并在此基础上确认债券的摊余成本。n摊余成本是指初始投资成本调整应计利息和溢折价摊销以摊余成本是指初始投资成本调整应计利
21、息和溢折价摊销以后的余额。后的余额。中级财务会计 2022-8-1029n1 1、按面值购入债券的投资收益确认与计量。、按面值购入债券的投资收益确认与计量。采用票面利率法确认各期的投资收益，应根据票面价值采用票面利率法确认各期的投资收益，应根据票面价值和各期票面利率计算利息收入，并确认为投资收益。和各期票面利率计算利息收入，并确认为投资收益。借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息 贷：投资收益贷：投资收益 中级财务会计 n按照重要性原则，可以在年末结转，也可以分月结转。按照重要性原则，可以在年末结转，也可以分月结转。n 票面利率法核算方法简便，但只是按照单利计算，未考票面利率法核
22、算方法简便，但只是按照单利计算，未考虑复利因素，尽管各期的投资收益额相同，但由于确认虑复利因素，尽管各期的投资收益额相同，但由于确认的利息收入在到期之前尚未收到，应增加投资成本，从的利息收入在到期之前尚未收到，应增加投资成本，从而会导致各期的投资收益率不同。而会导致各期的投资收益率不同。2022-8-10302 2、溢价购入债券的投资收益确认与计量、溢价购入债券的投资收益确认与计量 企业溢价购入债券，各期的票面利息收入并不是真正的投资收益。因为企业在购入债券时，已经多支付债券发行者一部分价款，这部分价款属于给发行者的利息返还，应在债券的存续期内分期摊销，抵减债券的票面利息收入。企业溢价购入债券
23、的投资收益，为票面利息与溢价摊销额的差额。中级财务会计 2022-8-10313 3、折价购入债券的投资收益确认与计量、折价购入债券的投资收益确认与计量 企业折价购入债券，各期的票面利息收入也不是真正的投资收益。因为企业在购入债券时，已经少支付债券发行者一部分价款，这部分价款属于发行者给予的利息补偿，应在债券的存续期内，分期转为债券投资收益。企业折价购入债券的投资收益，应为票面利息与折价摊销额之和。中级财务会计 2022-8-1032（二）分期付息债券（二）分期付息债券n到期一次还本分期付息债券的投资收益确认与计量，与到到期一次还本分期付息债券的投资收益确认与计量，与到期一次还本付息债券的投资
24、收益确认与计量基本相同，只期一次还本付息债券的投资收益确认与计量基本相同，只是确认的应收票面利息作为短期债权处理，通过是确认的应收票面利息作为短期债权处理，通过“应收利应收利息息”科目核算。债券溢折价的摊销也有直线法和实际利率科目核算。债券溢折价的摊销也有直线法和实际利率法两种方法。法两种方法。n我国会计准则规定，应采用实际利率法进行债券溢折价摊我国会计准则规定，应采用实际利率法进行债券溢折价摊销，并在此基础上确认债券的摊余成本。销，并在此基础上确认债券的摊余成本。中级财务会计 2022-8-1033（三）分期还本分期付息债券（三）分期还本分期付息债券债券的分期还本分期付息，一般有两种情况：债
25、券的分期还本分期付息，一般有两种情况：u一是发行方按照债券号码等确定还本期，同时偿付债券利一是发行方按照债券号码等确定还本期，同时偿付债券利息；息；u二是发行方对所有债券均在发行期内分期还本，在还本时二是发行方对所有债券均在发行期内分期还本，在还本时偿付债券利息。偿付债券利息。分期还本分期付息债券，是指第二种债券。分期还本分期付息债券，是指第二种债券。中级财务会计 2022-8-10343.会计科目总账科目总账科目明细科目明细科目持有至到期投资持有至到期投资成本（成本（公允价值公允价值+相关费用）相关费用）利息调整（实际利息与应计利息的差）利息调整（实际利息与应计利息的差）应计利息应计利息 初
26、始计量：公允价值初始计量：公允价值+相关费用相关费用实际支付的价款中若包含已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确实际支付的价款中若包含已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收利息。认为应收利息。实际利率：折现的利率实际利率：折现的利率2022-8-1035购入债券时购入债券时（一）取得持有至到期投资（一）取得持有至到期投资借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本成本（投资的面值（投资的面值）应收利息应收利息（按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息）（按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息）贷：银行存款贷：银行存款（按实际支付的金额）（按实际支付的金额）借或贷：持有至到
27、期投资借或贷：持有至到期投资利息调整利息调整（按借与贷的差额）（按借与贷的差额）（二）资产负债表日（二）资产负债表日1 1、持有至到期投资为分期付息、一次还本债券投资的、持有至到期投资为分期付息、一次还本债券投资的借：应收利息借：应收利息（应按票面利率计算确定的应收未收利息（应按票面利率计算确定的应收未收利息）贷：投资收益贷：投资收益（按摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）（按摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）借或贷：持有至到期投资借或贷：持有至到期投资利息调整利息调整（按借或贷差额）（按借或贷差额）2、持有至到期投资为一次还本付息债券投资的持有至到期投资为一次还本付息债券投资的借：持有
28、至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息（按票面利率计算确定的应收未收利息（按票面利率计算确定的应收未收利息）贷：投资收益贷：投资收益（按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）（按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）借或贷：持有至到期投资借或贷：持有至到期投资利息调整利息调整（按借或贷差额）（按借或贷差额）3.会计处理2022-8-1036会计处理（三）将持有至到期投资重分类可供出售金融资产的（三）将持有至到期投资重分类可供出售金融资产的借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产（应在重分类日按其公允价值）（应在重分类日按其公允价值）贷：持有至到期投资贷：持有至
29、到期投资成本成本（按其账面余额）（按其账面余额）利息调整利息调整（按其账面余额）（按其账面余额）应计利息应计利息（按其账面余额）（按其账面余额）贷或借：资本公积贷或借：资本公积其他资本公积其他资本公积（按借或贷差额）（按借或贷差额）已计提减值准备已计提减值准备 应当同时结转减值准备应当同时结转减值准备（四）出售持有至到期投资，应按实际收到的金额（四）出售持有至到期投资，应按实际收到的金额 借：银行存款借：银行存款 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资成本成本（实际收到的金额（实际收到的金额）利息调整利息调整 应计利息应计利息（按账面余额）（按账面余额）贷或借：投资收益贷或借：投资收益（按借或贷
30、差额）（按借或贷差额）已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。2022-8-1037n【案例】华联实业股份有限公司对持有至到期投资采用实际利率【案例】华联实业股份有限公司对持有至到期投资采用实际利率法确认利息收入。该公司法确认利息收入。该公司2005年年1月月1日购入面值日购入面值500000元，期元，期限限5年，票面利率年，票面利率6%，每年，每年12月月31日付息，取得成本日付息，取得成本528000元元的乙公债券，在持有期间确认利息收入的会计处理如下：的乙公债券，在持有期间确认利息收入的会计处理如下：n首先判断实际利率是否高于票面利率首先判断实际利
31、率是否高于票面利率n本例成本大于面值，说明实际利率小于票面利率本例成本大于面值，说明实际利率小于票面利率n先按先按5%的折现率进行测算：的折现率进行测算：n3*4.3295+50*0.7835=52.164752.8n说明实际利率小于说明实际利率小于4%。因此实际利率介于二者之间。因此实际利率介于二者之间。n使用插值法估算实际利率如下：使用插值法估算实际利率如下：n实际利率实际利率=4%+（5%-4%）*(54.4518-52.8)/(54.4518-52.1647)=4.72%2022-8-1038计息日期计息日期应计利息应计利息实际利率实际利率利息收入利息收入溢价摊销溢价摊销摊余成本摊余成
32、本05.1.152800005.12.3130000 4.72%24922 5078 52292206.12.31300004.72%24682531851760407.12.31300004.72%24431556951203508.12.31300004.72%24168583250620309.12.31300004.72%237976203500000合计合计15000012200028000采用实际利率法确认利息收入并摊销溢价确认利息收入并摊销溢价借：应收利息 30000 贷：投资收益 24922 持有至到期投资乙公司债券（利息调整）50782022-8-1039第三节第三节 可供出
33、售金融资产可供出售金融资产一、界定与说明一、界定与说明 是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：以及除下列各类资产以外的金融资产：u （一）贷款和应收款项。（一）贷款和应收款项。u （二）持有至到期投资。（二）持有至到期投资。u （三）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。（三）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。主要包括：可供出售的股票投资、债权投资等金融资产。主要包括：可供出售的股票投资、债权投资等金融资产。中级财务会计 2022-8-1040二、可供出售金融资产的核二、可供出售
34、金融资产的核 1.1.科目设置科目设置总账科目总账科目二级科目二级科目可供出售金融资产可供出售金融资产 成本成本利息调整利息调整应计利息应计利息公允价值变动公允价值变动 中级财务会计 2022-8-10412.2.初始投资的计量初始投资的计量初始确认金额初始确认金额 取得时的公允价值取得时的公允价值和交易费用之和和交易费用之和 尚未发放的现尚未发放的现金股利或尚未金股利或尚未领取的债券利领取的债券利息息 确认为应收项目确认为应收项目 应收股利应收股利应收利息应收利息 中级财务会计 2022-8-1042持有期间取得的现金股利或债券利息计入持有期间取得的现金股利或债券利息计入投资收益投资收益 借
35、：应收股利 贷：投资收益 票面利息票面利息 利息收入利息收入 借或贷：可供出售金融资产利息调整 差额差额 中级财务会计 2022-8-1043三、可供出售金融资产的期末计量三、可供出售金融资产的期末计量公允价公允价值高于值高于账面余账面余额额借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积公允价公允价值低于值低于账面余账面余额额借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积 贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动 中级财务会计 2022-8-1044四、可供出售金融资产的处置四、可供出售金融资产的处置
36、处置处置损益损益取得的价款与该取得的价款与该金融资产账面余金融资产账面余额之间的差额额之间的差额 投投资资收收益益 将原直接计入所有者权益的公允价值变动将原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额对应处置部分的金额转出，计入投累计额对应处置部分的金额转出，计入投资收益。资收益。中级财务会计 2022-8-1045n【例题【例题7】甲股份有限公司在】甲股份有限公司在2007年年6月月10日以每股日以每股15元的价格（其元的价格（其中包含已宣告但尚未发放的现金股利中包含已宣告但尚未发放的现金股利0.2元）购进某股票元）购进某股票200万股并确万股并确认为可供出售金融资产，另支付相关税费认为可供出售金
37、融资产，另支付相关税费12万元，万元，6月月15日如数收到日如数收到宣告发放的现金股利宣告发放的现金股利,2007年年12月月31日该股票公允价值为日该股票公允价值为16.8元，甲元，甲公司上述业务的会计处理是：公司上述业务的会计处理是：6月月10日日借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产成本成本 2972【（【（15-0.2）200+12】应收股利应收股利 40（0.2200）贷：银行存款贷：银行存款 30126月月15日日借：银行存款借：银行存款 40 贷：应收股利贷：应收股利 4012月月31日日借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动 400 贷：资本公积贷：
38、资本公积其他资本公积其他资本公积 4002022-8-1046小结：金融资产的初始计量及后续计量图示小结：金融资产的初始计量及后续计量图示类别类别初始计量初始计量后续计量后续计量以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的金融资产公允价值，交易费用计入当期损公允价值，交易费用计入当期损益益公允价值，变动公允价值，变动计入当期损益计入当期损益持有至到期投资持有至到期投资公允价值，交易费用计入初始入公允价值，交易费用计入初始入账金额，构成成本组成部分账金额，构成成本组成部分摊余成本摊余成本可供出售金融资产可供出售金融资产公允价值，变动公允价值，变动计入权益计入权
39、益2022-8-1047有关重分类的说明n持有至到期投资，如因持有意图或能力发生变化，应重分类为可供出售金融资产，并按照公允价值后续计量q重分类日，持有到期投资账面价值与可供出售金融资产公允价值间的差额计入资本公积q重分类后的可供出售金融资产发生减值或终止确认时，应将上述资本公积转入当期损益2022-8-1048案例：工商银行海外并购n2007年年初年年初买入印尼哈林哈林(Halim)银行银行90%的股权；n8月又以5.83亿美元收购澳门诚兴银行澳门诚兴银行80%的股权；n10月，耗资55亿美元收购南非标准银行南非标准银行20%股权。2022-8-1049长期股权投资的目的第一，为将来特定的用
40、途积累资金，获得收益；第一，为将来特定的用途积累资金，获得收益；第二，影响或控制其他企业的经营决策，以配合本身的经第二，影响或控制其他企业的经营决策，以配合本身的经营；营；第三，扩大企业生产经营规模或发展多元化经营。第三，扩大企业生产经营规模或发展多元化经营。所谓股权投资，是指公司支付对价获取被投资单所谓股权投资，是指公司支付对价获取被投资单位一定的股权或资本份额的对外投资行为位一定的股权或资本份额的对外投资行为。2022-8-1050（1）企业持有的能够对被投资单位实施控制的）企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资；权益性投资，即对子公司投资；（2）企业持有的能够与其
41、他合营方一同对被投）企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资；业投资；（3）企业持有的能够对被投资单位施加重大影）企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资，即对联营企业投资；响的权益性投资，即对联营企业投资；（4）企业对被投资单位不具有控制、共同控制）企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价，且公允价或重大影响、在活跃市场上没有报价，且公允价值不能可靠计量的权益性投资。值不能可靠计量的权益性投资。长期股权投资长期股权投资 包括：包括：2022-8-1051知识背景n股权分
42、置改革（大非小非问题）n次贷危机与海外并购2022-8-1052知识框架知识框架企业合并企业合并非企业合并非企业合并成本法成本法权益法权益法控制控制共同控制共同控制重大影响重大影响其他其他同同一一控控制制下下非非同同一一控控制制下下初始计量初始计量后续计量后续计量长期股权投资减值与处置长期股权投资减值与处置长期股权投资长期股权投资2022-8-1053一、长期股权投资的初始计量一、长期股权投资的初始计量（一）长期股权投资及其初始计量原则（一）长期股权投资及其初始计量原则u （1 1）企业持有的能够对被投资单位实施）企业持有的能够对被投资单位实施控制控制的的权益性权益性投投资，即对子公司投资。资
43、，即对子公司投资。u （2 2）企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实）企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施施共同控制共同控制的权益性投资，即对合营企业投资。的权益性投资，即对合营企业投资。u （3 3）企业持有的能够对被投资单位施加）企业持有的能够对被投资单位施加重大影响重大影响的权益的权益性投资，即对联营企业投资。性投资，即对联营企业投资。u （4 4）企业对被投资单位）企业对被投资单位不不具有控制、共同控制或重大影具有控制、共同控制或重大影响，响，且且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。益性投资。1.1.一
44、长期股权投资的内容一长期股权投资的内容第四节第四节 长期股权投资长期股权投资 中级财务会计 2022-8-1054（二）企业合并形成的长期股权投资（二）企业合并形成的长期股权投资1.同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并 参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。企业合并。中级财务会计 2022-8-10552.长期股权投资初始计量的原则长期股权投资初始计量的原则u（1）企业在取得长期股权投资时，应按初始投资成本入账。在不同的取得方式下，初始投资
45、成本的确定方法有所不同。企业应当分别企业合并和非企业合并两种情况确定长期股权投资的初始投资成本。u（2）企业在取得长期股权投资时，如果实际支付的价款或其他对价中包含已宣告但尚未领取的现金股利或利润，则该现金股利或利润在性质上属于暂付应收款项，应作为应收项目单独入账，不构成长期股权投资的初始投资成本。中级财务会计 2022-8-10562.长期股权投资初始计量的原则长期股权投资初始计量的原则u（1）企业在取得长期股权投资时，应按初始投资成本入账。在不同的取得方式下，初始投资成本的确定方法有所不同。企业应当分别企业合并和非企业合并两种情况确定长期股权投资的初始投资成本。u（2）企业在取得长期股权投
46、资时，如果实际支付的价款或其他对价中包含已宣告但尚未领取的现金股利或利润，则该现金股利或利润在性质上属于暂付应收款项，应作为应收项目单独入账，不构成长期股权投资的初始投资成本。中级财务会计 2022-8-1057n （1 1）合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式）合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价作为合并对价 应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始成本。长期股权投资的初始成本与所支付的现金、转让的非现金资产以及所承担的债务的账面价值之间的差额，应调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。n （2 2）合并方发行权益性证
47、券作为合并对价）合并方发行权益性证券作为合并对价 应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值之差，调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。中级财务会计 2022-8-1058借：长期股权投资借：长期股权投资 应收股利应收股利 （资本公积（资本公积资本溢价或股本溢价）资本溢价或股本溢价）盈余公积盈余公积 利润分配利润分配未分配利润未分配利润 贷：银行存款等（或有关负债类科目）贷：银行存款等（或有关负债类科目）（资本公积（资本公积资本溢价或股本溢价）资本溢价或股本溢价）取得被合并方
48、所有者权益账面价值的份额取得被合并方所有者权益账面价值的份额享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润借贷方的差额借贷方的差额资本公积不足冲减的情况下，冲减这两个项目资本公积不足冲减的情况下，冲减这两个项目支付的合并对价的帐面价值支付的合并对价的帐面价值借贷方的差额借贷方的差额 中级财务会计 2022-8-1059 例：例：甲、乙两家公司同属丙公司的子公司。甲、乙两家公司同属丙公司的子公司。甲公司于甲公司于20062006年年3 3月月1 1日以货币资金日以货币资金10001000万元万元取得乙公司取得乙公司60%60%的股份。乙公司的股份。乙
49、公司20062006年年3 3月月1 1日日所有者权益为所有者权益为20002000万元。万元。借：长期股权投资 12 000 000 贷：银行存款 10 000 000 资本公积资本溢价 2 000 000 中级财务会计 2022-8-10602.非同一控制下企业合并形成的长期股权投资非同一控制下企业合并形成的长期股权投资 参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制购买方在购买日应当以按照购买方在购买日应当以按照企业会计准则第企业会计准则第2020号号企业合企业合并并确定的合并成本作为长期股权投资的初始投资成本：确定的合并成本
50、作为长期股权投资的初始投资成本：l （1）一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在）一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的的负债以及发行的权益性证券的公允价值公允价值。l （2）通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为）通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。每一单项交易成本之和。l （3）购买方为进行企业合并发生的）购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应各项直接相关费用也应当计入企业合并成本。当计入企业
