1、l 新政策、疑难点、新政策、疑难点、l 高错率及重点表高错率及重点表l 第一章 申报表的概述l 一、如何填好一个企业所得税的年度申报表？l 1、一定要站在企业所得税的政策理解的高度，有的放矢的填报。l 2、企业所得税有许多的难点，不管是征管法还是企业所得税法，不能够完全的有效规范 。l （1）如何利用有效的税收政策来填报企业所得税的年度申报表 第一章 申报表的概述l 对于企业来讲，纳税的结果是什么？企业所得税汇算清缴的目的，就是申报-缴纳税款。如果在纳税的过程中，会计没有站在税法的角度去处理企业的经济业务，就会引发一些涉税风险。l 税局需要从申报表申报的数据来评估企业的税款是否应交尽缴，因此，
2、申报表的填报会引发一些涉税问题，申报表的数据会引起税务机关的日常的纳税检查，税务稽查。这是会引发的两个问题。 l 第一章 申报表的概述l 国家对税收管理的模式发生变化，征管模式采取评估模式，新的税收征管法修改稿中将纳税评估写入法律中，在检查模式上，企业把申报表上的数据和财务上能够在表上填写的项目全部在申报表上填列，这就是企业所得税申报表出台的依据，申报表的填列使企业的相当一部分数据展现在税务机关面前，税务机关可以用内部的相关指标和计算方法来分析查找企业是否没有纳税或少纳税，进行评估，约谈，税务检查，申报表的填写增大了纳税的风险，申报不仅仅是简单的数据填列和彼此的逻辑关系，还要结果，更注重过程。
3、 第一章 申报表的概述l 对于税收优惠，国家会逐步减少审批，在申报表上将税收优惠政策项目逐项填列，填好了，也就等于享受了税收政策。减少税务机关的审批和备案，所以说，这些表，每张表对我们都非常重要，评估也好，检查，税务稽查也好，均是对纳税申报与事实是否相符的核实，那么，纳税的关键点有哪些，需要靠表，表是结果，纳税的关键点是，纳税行为。 税收征收管理法实施细则国务院令2002362号l第一章总则 第二条凡依法由税务机关征收的各种税收的征收管理，均适用税收征管法及本细则；税收征管法及本细则没有规定的，依照其他有关税收法律、行政法规的规定执行。l 企业所得税法 第二章 第五条 企业每一纳税年度的收入总
4、额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。l 征管法第八十六条：税务机关查出的税收违法行为，超过5年的，不再罚款。第一章 申报表的概述l二、年度申报报表l 年度申报表由41张组成，一般的企业11张表即可，这41张表，l1、基本满足了税务机关对数据的运用能力的提高，l2、对新的税收政策的出台，可以通过申报表上满足需求，l3、满足税务机关加强税务机关的风险管理，后续管理。也增大了企业的涉税风险。第一章 申报表的概述l 申报表是以政策和税法与会计上的差异为载申报表是以政策和税法与会计上的差异为载体，以会计核算为切入点，对税、会差异，通过体，以会计核算为
5、切入点，对税、会差异，通过纳税调整方式调整成应税所得额。纳税调整方式调整成应税所得额。l 利润是按会计准则和小会计准则计算的，应税所利润是按会计准则和小会计准则计算的，应税所得额是按所得税的政策计算出来的，既然有接近得额是按所得税的政策计算出来的，既然有接近的方面，也有差异，把不同的地方找出来，利润的方面，也有差异，把不同的地方找出来，利润加减调整项目，成为应税所得，把收入的差异，加减调整项目，成为应税所得，把收入的差异，成本的差异找出来，填在调整表里，应税所得额成本的差异找出来，填在调整表里，应税所得额的填报是间接法。的填报是间接法。l 第一章 申报表的概述l 以信息化为基础，以风险管理为手
6、段，精准申报涉税信息，提高遵从度。41张表作为以后检查的基础资料，第一张把表已经把企业的基本信息暴露给了税务机关，一定要认真填写，重视重视。不要就表填表，更多的是从维护企业自身的纳税信誉出发，2014底，国税总局和人民银行关于个人征信l 系统的文件，将财务人员和企业法定代表人的信息交给人民银行，录入征信系统，这样企业和个人都会受征信系统的影响。第一章 申报表的概述l 信息量的丰富是以申报为主线，体现了三个方面的信息，会计信息，税法，税法和会计的差异。税收优惠的执行，境外所得，便于提供税收优惠政策的执行。风险评估和税收收入分析提取信息会把企业变成透明的，常规手段不足以应付税务管理的需要，财务和税
7、务信息详细呈现在税务机关面前。l 企业所得税申报表填报后，对企业而言会成为打开企业基本信息和财务核算的钥匙，另外，总局也在在后台出台相关的评估信息指标，高达300多项。所以说，布局显得非常重要。l 需要明确两个问题：l 第一个问题，如果企业在预交税款时未按规定足第一个问题，如果企业在预交税款时未按规定足额缴纳税款，在年度汇算清缴时补缴所得税税款，额缴纳税款，在年度汇算清缴时补缴所得税税款，是否合适？是否合适？ 第一章 申报表的概述l 国税发200979号规定，纳税人在纳税年度内预缴企业所得税税款少于应缴企业所得税税款的，应在汇算清缴期内结清应补缴的企业所得税税款；预缴税款超过应纳税款的，主管税
8、务机关应及时按有关规定办理退税，或者经纳税人同意后抵缴其下一年度应缴企业所得税税款。l 如果是企业按会计准则正确核算收入、成本、费用，造成如果是企业按会计准则正确核算收入、成本、费用，造成差异，无须加收滞纳金。差异，无须加收滞纳金。l 如果是企业未按会计准则的规定该做的收入不做，列支不该的费用，属于企业故意利用属于企业故意利用会计差错或滥用会计政策人为调节利润，造成少预交税款，应按照税收征管法第三十二条的规定加收滞纳金。第一章 申报表的概述l 第二个问题，填报时，把税负率算一下。包第二个问题，填报时，把税负率算一下。包括增值税、营业税、企业所得税，特别是增值税括增值税、营业税、企业所得税，特别
9、是增值税税负率。税负率。l 增值税增值的部分减去不能抵扣的部分应该是应增值税增值的部分减去不能抵扣的部分应该是应税所得额的部分。税所得额的部分。要把流转税的税负率同企业所得税的税负率做以比较，免得出现流转税多，而企业所得税较少的情况，如出现，将会成为疑点，税务现人员将进行约谈。l 另外，企业应该登记好台账，企业所得税的汇算底稿，记录好差异的项目、金额，因为实行电子申报后，税务机关可以通过申报数据库，直接找税务机关可以通过申报数据库，直接找到流转税的收入和所得税的收入的不同。到流转税的收入和所得税的收入的不同。 第一章 申报表的概述l 企业应加强纳税管理，做好税收收入与纳税台账的管理，进行税负比
10、较，另外，需要把费用的做测算，合理的分配，免得费用指标入围税务机关的相关指标的范围，所以说企业所得税税负的测算，相关税种的合理安排和结构，在填写申报表里显的更为重要。如果指标出现异常，做好解释是必要的，l 评估指标是一个概率值，非完全指标。评估指标是一个概率值，非完全指标。第一章 申报表的概述l 2015年执行新的预算法，按照新预算法的原则来说，税务机关没有税收任务，虽说不应该有任务，但政府部门的支出是一定的，且每年在增长，以前有任务，任务完成了，可以放松。现在要求应收尽收，没有任务，所有的行业都可能是重点，所以说，新预算法的实施不是风险小了，是风险大了。l 而抓收入的征管模式是评估、税负，税
11、负率是参考指标，但企业应该做好调整数据的底稿，包括凭证号，金额等，防止被评估时说不清楚，找不见依据，被税局自由裁量了！被税局自由裁量了！第一章 申报表的概述l 注意众多指标之间的协调，包括小税种，如印花税，一般按全年总收入的60%或50%来计算缴纳的指标，如固定资产填列后，会涉及土地使用税是否缴纳足额的问题，l 可以设置一个有效的税负率，根据这个结果对过程进行有效控制，这样的税负率才变的有效，这是申报丰富的信息引发出来的两个布局。两个布局。第一章 申报表的概述l 申报表采用的是附表围绕着主表的模式，主表数据大部分来源于附表。虽说是41张表，实际上填十来张表即可，基本信息表，主表，必须要填，六张
12、收入成本费用报，一般企业只需填3张，十五张调整表，四到五张，亏损弥补表一张，税收优惠表涉及一张，境外的基本不涉及，申报表共41张，1张基础信息表，1张主表，6张收入费用明细表，15张纳税调整表，1张亏损弥补表，11张税收优惠表，4张境外所得抵免表，2张汇总纳税表。其中，主表包括利润总额计算、应纳税所得额计算、应纳税额计算、附列资料四个部分。第一章 申报表的概述l（一）企业基本信息情况表l这张表全面反映了企业的基本信息，将企业的申报信息、财务信息全部展现给了税务机关，这些信息决定这后期的纳税调整。l1、正常申报、更正申报与补充申报。企业所得税申报表将纳税申报时间分为：正常申报、更正申报与补充申报
13、。第一章 申报表的概述l 正常申报：纳税人在申报期内第一次年度申报。更正申报，纳税人对已经申报的年报进行更正申报，如，纳税人实施正常申报之后，补充了可以税前扣除的成本费用凭据，申请重新办理纳税申报，税法应当予以支持。l 补充申报是指申报期后，由于纳税人自查，主管税务机关评估等发现申报有误而更正申报为补充申报。l 正常申报与更正申报都是在申报期内完成的，不会产生滞纳金。补充申报是在申报期结束后进行的，会产生滞纳金或利息的补偿。第一章 申报表的概述l 更正申报和补充申报，都应当将所有的报表数字重新填报一次，因为数据和项目的变化可能导致税收待遇的变化，如高新技术企业人数、收入，小微企业人数、资本、应
14、税所得额等。第一章 申报表的概述l 纳税人年度中间发生合并、分立情况的，需要在纳税人年度中间发生合并、分立情况的，需要在一个纳税年度实施两次申报，均属于正常申报。一个纳税年度实施两次申报，均属于正常申报。纳税人在年度中间发生解散、破产、撤销等终止生产经营情形，需进行企业所得税清算的，应在清算前报告主管税务机关，并自实际经营终止之日起60日内进行汇算清缴，结清应缴应退企业所得税款；l 纳税人有其他情形依法终止纳税义务的，应当自停止生产、经营之日起60日内，向主管税务机关办理当期企业所得税汇算清缴。第一章 申报表的概述l 例：甲 企业2014年8月1日，吸收合并乙企业，假设符合特殊性税务处理条件。
15、乙无须进行注销清算，但对8月以前发生的业务进行“独立申报” 。l 如果乙前期发生亏损，需要分段计算，假设合并前乙企业净资产公允价2000万元，当年发行国债利率为7.2%，2013年，纳税调整后所得为-1000万，2014年7月以前的纳税调整后所得为700万，弥补亏损后为-300万元，可以按规定用合并后续存的甲企业实现的应纳税所得额弥补，甲的经营成果里的经营已经包含了乙企业资产的贡献 第一章 申报表的概述l 根据（2009）59号文件，合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率，确认2014年可以用甲企业所得弥补乙企业的亏损数
16、额是60万元（2000*7.2%12*5），乙企业还有240万的亏损数额（300-60）l 风险点：更正申报会暴露企业更正轨迹，引起税风险点：更正申报会暴露企业更正轨迹，引起税务机关的注意。务机关的注意。l 正常申报的时限有五个月内和两个月内（注销清算）正常申报的时限有五个月内和两个月内（注销清算）第一章 申报表的概述l 2、税款所属期：l 正常经营的纳税人，填报公历当年1月1日至12月31日；纳税人年度中间开业的，填报实际生产经营之日的当月1日至同年12月31日；纳税人年度中间发生合并、分立、破产、停业等情况的，填报公历当年1月1日至实际停业或法院裁定并宣告破产之日的当月月末；纳税人年度中间
17、开业且年度中间又发生合并、分立、破产、停业等情况的，填报实际生产经营之日的当月1日至实际停业或法院裁定并宣告破产之日的当月月末。l 纳税人年度中间发生合并、分立情况的，需要在一个纳税年度实施两次申报，两次申报，均属于正常申报。第一章 申报表的概述l3、注册资本。l企业申报表要求纳税人填报“注册资本”项目，要求填报全体股东或发起人在公司登记机关依法登记的出资或认缴股本金额。l将注册资本实缴制改为认缴制，按实缴额贷记实收资本，未缴足的部分不在实收资本科目反映，同时按照实缴额贷记实收资本缴纳印花税，千万别对未收到的注册资本做“借：其他应收款，贷：实收资本”账务处理，不仅要按照实收资本金额提前缴纳印花
18、税，还有“其他应收款”的余额变成股东借款，超期未缴纳个人所得税（金额*20%）。l应当注意的是，虽然注册资金分期到位，但从公司设立之日期，承应当注意的是，虽然注册资金分期到位，但从公司设立之日期，承担的法律责任是担的法律责任是1000万元，而不是实际的不到位数。万元，而不是实际的不到位数。第一章 申报表的概述l 自2014年3月1日起，公司法将注册资本实缴登记制改为认缴登记制。“认缴”是指注册资本不要求一次性到位，可以根据公司章程规定的时间分期注入资本。但企业发生股东相关信息，需要按企业信息公示暂行条例（国务院令第654号）在于每年1月1日至6月30日，通过企业信用信息公示系统向工商行政管理部
19、门报送上一年度年度报告，并向社会公示。“第九条第九条企业年度报告内容包括：。（四）企业为有限责任公司或者股份有限公司的，其股东或者发起人认缴和实缴的出资额、出资时间、出资方式等信息；（五）有限责任公司股东股权转让等股权变更信息；。”另外，涉及的账务处理、税务处理，如果处理不当会多缴纳税。第一章 申报表的概述l 4、从业人数和资产总额指标，应按企业全年的季度平均值确定。l 具体计算公式如下：季度平均值（季初值季末值）2l 全年季度平均值全年各季度平均值之和4l 年度中间开业或者终止经营活动的，以其实际经营期作为一个纳税年度确定上述相关指标。第一章 申报表的概述l 5、205会计政策和估计是否发生
20、变化，包括：固定资产折旧方法、存货成本计价方法、坏账损失核算方法和所得税会计核算方法等。l 要求企业填报会计政策和估计是否变化，如果发生了变化，税务机关会根据企业实际情况作出相应的判断，决定是否接受或调整企业会计政策和会计的变更对税收的影响 l 6、301企业主要股东（前5位）l 税法要求填报本企业股东及本企业作为其他其他企业股东情况，期信息传递作用意义深远。 （1）如股东的投资数额增加，结合企业现金流量表、资产负债表等其他纳税资料，可以土地是否企业接受了货币投资、非货币投资还是留存收益送转或是资产评估增值。（2）若前五名股东投资比例变化，或是原股东突然“消失”，可以通过分析企业现金流量表、资
21、产负债表等，判断企业是否有新股东进入或是股权发生转让、撤资、减资等情形，进而分析企业是否履行了协助和扣缴税款的义务。 因此，通过主要股东的投资比例、投资金额的变化，可以防范税收风险。第一章 申报表的概述l （二）、企业所得税年度申报表主表 1主表包括利润总额计算、应纳税所得额计算、应纳税额计算、附列资料四个部分。 按照主表的逻辑关系，利润总额中，先将境外的所得（亏损）出去，即“加：境外所得”、“减：境外所得抵减境内亏损”，形成境内所得，（境外所得单独在第29、30行计算应补缴的企业所得税），第一章 申报表的概述l 此时的所得属于国内所得，加减按税法规定调整项目，成为税法规定的所得，再减去税基式
22、减免“减：免税、减计收入及加计扣除”，形成调整后所得，再扣除税收优惠政策（所得减免、抵扣应税所得额）。l 如果没有以前年度的亏损，即为应税所得额，如果有，扣除以前年度弥补亏损额，计算出应税所得额，乘以税率，计算出应纳税所得额，加上境外应补缴的企业所得税。第一章 申报表的概述l “37栏、以前年度多缴的所得税额在本年抵减”，讲到票据的管理，l 从时间角度来说，2015年12月31日是会计上的资产负债日。企业所得税强调的是实际发生日，企业所得税强调的是实际发生日，实际发生日的确定是票据。要取得合法、有效的票据来证明业务的真实发生，税法和会计存在一定的差异。第一章 申报表的概述l 2011年以后，税
23、法为了和会计上尽量保持一致，税法承认了预提数（跨期票据），在2015年12月31日前发生的业务费用，在次年的5月31日内取得。如果没有取得有效的票据，会计上的预提如果没有取得有效的票据，会计上的预提费用之前，税法允许在本年度所得税汇算年度期费用之前，税法允许在本年度所得税汇算年度期间扣除，间扣除，l 法律依据是国家税务总局 关于企业所得税若干问题的公告（国家税务总局公告2011年第34号）规定“企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算；但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。”第一章 申报表
24、的概述l 2、关于企业提供有效凭证时间问题。l 但在实务上就凭这点不可能解决所有票据存在的问题，如果在汇算期内取得了2015年的票据，怎么办？ l 如果2015年的票据因各种原因在2016年来报销，在2016年的费用里是不允许列支，尽量减少使用“以前年度损益调整”科目，因为该科目通常作为税务机关查账的重点。l 涉及一年内为归还的借款缴纳个税的风险。涉及一年内为归还的借款缴纳个税的风险。第一章 申报表的概述l 文件依据国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告（国家税务总局公告2012年第15号）：“六、关于以前年度发生应扣未扣支出的税务处理问题。根据税收征收管理法的有关规定，
25、对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项申专项申报及说明后报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过不得超过5 5年。年。第一章 申报表的概述l 资产损失，资产损失，根据国家税务总局关于发布的公告（税务总局公告201125号）第六条规定，企业以前年度未扣除的资产损失也可以追补确认，其追补确认期限追补确认期限也不得超过也不得超过5 5年年。l 企业因以前年度实际资产损失未在税前扣除而多缴的企业所得税税款，可在追补确认年度企业所得税应纳税款中予以抵扣，不足抵扣的，向以后年度递延抵扣。第一章 申报表的概述l 201
26、12011年年2525号公告和号公告和20122012年的年的1515号公告都明确了发号公告都明确了发生的费用、成本和损失追补至实际发生的年度，生的费用、成本和损失追补至实际发生的年度，l 假如说，企业2011年的一张票据或损失10万元未扣除，那么，2011年企业所得税汇算清缴已经结束，2012年、2013年、2014年正常申报，用2015年的应纳税额减去预缴2.5万元，实际少缴纳2.5万元，2.5万往回推好推，但不能改动申报表，那么填37、38栏，原有的申报表出现这种情形是无原有的申报表出现这种情形是无法填列的，往往是有审批，申报无法实现。而这法填列的，往往是有审批，申报无法实现。而这次是直
27、接在次是直接在3737、3838行栏，处理以前年度少缴、多行栏，处理以前年度少缴、多交税款未交事宜。交税款未交事宜。第二章 一般企业收入明细表l1、常见税收风险。由于各税种的纳税义务发生时间的不同，收入的确认时间也不尽相同。l企业会计准则站在企业投资者的角度，强调“相关的经济利益很可能流入企业”，而企业所得税时站在国家整体的角度，没有强调“相关的经济利益很可能流入企业”，如此规定，是因为会计侧重于收入的实质性实现，税法侧重于社会价值的实现，一般情形下不考虑企业经营风险，如，在合同约定的收款日期，双方债权债务的约定的履行日期已经届至，考虑是否实际收到款项。第二章 一般企业收入明细表l A、除企业
28、所得税法及实施条例另有规定外，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。质重于形式原则。实质重于形式原则 ：企业收入和费用的确认，以经济实质进行确认，而不仅仅以法律形式为依据。该原则意在防止纳税人的避税与偷税，增强税法适用的公正性。l 仅适用于收入类，不适用于支出类扣除原则。仅适用于收入类，不适用于支出类扣除原则。 第二章 一般企业收入明细表l 考虑：企业开发票就会缴纳企业所得税吗？考虑：企业开发票就会缴纳企业所得税吗？l 增值税只要开票就应当交税，但企业所得税增值税只要开票就应当交税，但企业所得税不采用不采用“发票管税发票管税”或或“发票控税发票
29、控税”方式。方式。l 例如：预收账款，企业在收款的同时开具增值税专用发票，虽然对外开具发票就意味着增值税纳税义务“已经发生”，企业应当确认增值税销项税，但企业如果该项产品“相关的已发生或发生的成本”无法可靠计量，也不能确定所得税收入。因此，工业企业在收取加工费，提前开具发票确认增值税收入时，不能同时确认所得税收入，必须递延在实际产品完工交付时，确认相应的所得税收入。第二章 一般企业收入明细表l 例：例：M M商场商场20112011年年4 4月月3030日销售购物卡日销售购物卡100100万元，记万元，记账，借：银行存款账，借：银行存款10001000万元，贷：预收账款万元，贷：预收账款100
30、01000万元，该项行为到底属于直接收款模式，还是预万元，该项行为到底属于直接收款模式，还是预收货款模式？收货款模式？l 增值税究竟应该在增值税究竟应该在20112011年年4 4月确认，还是在以后年月确认，还是在以后年度客户凭借购物卡选购货物时确认？度客户凭借购物卡选购货物时确认？第二章 一般企业收入明细表l B、预收账款下的发出货物结算方式。l 增值税暂行条例第三十八条规定，“采取预收货款方式销售货物的，为货物发出的当天，”如果预收货款同时开具增值税发票，不论货物是否发出，均应及时计入增值税收入。l 如果已发生或发生的销售成本无法可靠计量，不计入企业所得税和会计的收入。第二章 一般企业收入
31、明细表l C、委托代销下发出货物的结算方式。l 委托代销发出商品，由于货物所有权没有全部转移，仅就实际收到的款项和双方认可的债权债务发生纳税义务时间。l 增值税暂行条例实施细则第三十八条规定：“委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或部分货款的当天。未收到代销清单及货物的，为发出代销货物180天的当天。 第二章 一般企业收入明细表l l 小准则与企业所得税对委托代销方式，无论是何种结算方式，均作销售收入，没有视同销售的说法。l 受托代销：l 在支付手续费的方式下，小准则、企业所得税均不确认收入，但要视同增值税计提销项税；l 在买断方式下，小准则、企业所得税均确认受托方和委
32、托方的销售收入。第二章 一般企业收入明细表l D、商业单位发行购物卡的账务处理。l 首先，物权法第二十三条规定“动产物权的设立和转让，自交付时发生效力，但法律另有规定的除外。”拟制交付的概念是指出卖人将标的物的权利转移给买受人,以替代对实物的交付的行为。超市销售购物卡属于典型的拟制交付拟制交付，客户取得销售卡后随时可以到超市选购货物。 “货（购物卡）款两清”，属于直接收款模式。l 其次，由于持卡人具有随时提贷的权利，应当属于直接收款方式销售货物，不论是否开具销售发票，不论货物是否发出，应当在发行卡并收取货款同时确认增值税纳税义务发生时间。第二章 一般企业收入明细表l 如果双方书面（含发票）或者
33、口头约定了货物的具体名称或类别，相关的成本也可以可靠计量，应当在确认增值税收入的同时确认企业所是税收入；l 但双方书面或者口头没有约定货物的具体名称或类别，由于相关的已发生或将发生的成本无法可靠计量，不能确定所得税收入。l 因此，商业零售企业在确认增值税收入时无须同步确认企业所得税收入，应当递延到持卡人实际消费时确认相应的企业所得税收入。第二章 一般企业收入明细表l 上述情形也有例外，成品油零售加油站增值税征收管理办法（国家税务总局第2号令）第2条规定：发售加油卡、加油凭证销售成品油的纳税人（以下简称“预售单位”）在售卖加油卡、加油凭证时，应按预收账款方法作相关帐务处理，不征收增值税。第二章
34、一般企业收入明细表l 只所以对加油卡做例外规定是由于加油卡销售具对加油卡做例外规定是由于加油卡销售具有全国市场统一性，有全国市场统一性，例如：河北售出加油卡，可能纳税人在广东加油，如果河北售出加油卡时就要确认销项税额，就会出现销项税额在河北确认，而进项税额在广东抵扣的情形，因此对加油卡给予了特案规定。随着大型超市全国网络化，以及其他类似全国网络化企业的不断出现，对类似问题的解决，将是一个新的税收课题。 第二章 一般企业收入明细表l 依据：福建省国家税务局关于销售单用途商业预付卡有关增值税征收管理事项的公告（福建省国家税务局公告2014年第2号）：“为规范单用途商业预付卡销售行为的增值税征收管理
35、，根据增值税暂行条例及其实施细则，以及营业税改征增值税试点实施办法等有关文件，现将有关事项公告如下：l （ 1）、单用途商业预付卡（含储值卡、购物卡、提货卡、提货券等，以下简称单用途预付卡）是由从事零售业和服务业的企业发行的，仅限于本企业或同一品牌连锁企业内兑付货物或服务的有价凭证。第二章 一般企业收入明细表l （2）、纳税人以销售单用途预付卡方式销售货物（含劳务）、提供服务的，应界定为增值税暂行条例实施细则第三十八条第一款和营业税改征增值税试点实施办法第四十一条第一款的销售结算方式，即属于直接收款方式销售货物或提供服务，应在销售单用途预付卡并收取销售款项的同时确认纳税义务发生时间，即收款的当
36、天；先开具发票的，为开具发票的当天。 第二章 一般企业收入明细表l 2、提供劳务收入企业所得税实施条例第十五条固定：l （1）下列提供劳务满足收入确认条件的下列提供劳务满足收入确认条件的，应按规定确认收入：l 即提供劳务不超过即提供劳务不超过1212个月的，可以可靠计量的，按不属于个月的，可以可靠计量的，按不属于权责制的完工百分比的配比原则确认收入，或服务费等按权责制的完工百分比的配比原则确认收入，或服务费等按权责发生制原则。权责发生制原则。l a.a.安装费。安装费。b.b.宣传媒介的收费。宣传媒介的收费。c.c.软件费。软件费。d.d.服务费。服务费。l e.艺术表演、招待宴会和其他特殊活
37、动的收费。f.会员费。l g g.特许权费。8.劳务费。l 考虑：企业发行的消费代金券如何进行税务处理？考虑：企业发行的消费代金券如何进行税务处理？第二章 一般企业收入明细表l 娱乐企业发行消费代金券的纳税义务时间，面临娱乐企业发行消费代金券的纳税义务时间，面临有两种选择：一是采用收付实现制，在发行消费有两种选择：一是采用收付实现制，在发行消费代金券的当天作为营业税的纳税义务发生时间，代金券的当天作为营业税的纳税义务发生时间，便于征管，但不符合配比性原则，扩大了税法与便于征管，但不符合配比性原则，扩大了税法与会计的差异；二是采取权责发生制，在实际使用会计的差异；二是采取权责发生制，在实际使用或
38、消费时再作为营业税的纳税义务发生时间，便或消费时再作为营业税的纳税义务发生时间，便于与会计准则相统一，但不利于征管，加大了税于与会计准则相统一，但不利于征管，加大了税务稽查难度。务稽查难度。第二章 一般企业收入明细表l 企业所得税：依据本文本条规定，采用第二种权企业所得税：依据本文本条规定，采用第二种权责发生制原则。责发生制原则。l 营改增：营改增：l 国家税务总局关于有价消费卡征收营业税问题国家税务总局关于有价消费卡征收营业税问题的批复的批复（国税函【（国税函【20042004】10321032号）指出：消费号）指出：消费者持服务单位销售或赠与者持服务单位销售或赠与 的固定面值消费卡进行的固
39、定面值消费卡进行消费时，应确认为该服务单位提供了营业税服务消费时，应确认为该服务单位提供了营业税服务业应税劳务，发生了营业税纳税义务，对该服务业应税劳务，发生了营业税纳税义务，对该服务单位应照章征收营业税；其计税依据为：消费者单位应照章征收营业税；其计税依据为：消费者持卡消费时，服务单位所冲减的有价消费卡面值持卡消费时，服务单位所冲减的有价消费卡面值额。额。第二章 一般企业收入明细表l 从上述文件规定我们可看出，企业应采用权责发生制原则从上述文件规定我们可看出，企业应采用权责发生制原则确认销售收入，在预收消费款项时不确认为营业收入，待确认销售收入，在预收消费款项时不确认为营业收入，待实际消费时
40、再确认为收入，比较符合娱乐企业的实际情况。实际消费时再确认为收入，比较符合娱乐企业的实际情况。l 但是，由于在发行出售消费代金券时，都按消费单位的要但是，由于在发行出售消费代金券时，都按消费单位的要求向其开具发票利于报销，娱乐企业对持消费代金券消费求向其开具发票利于报销，娱乐企业对持消费代金券消费的行为也不开具发票，因此部分地区的税务机关，在税收的行为也不开具发票，因此部分地区的税务机关，在税收实践中采取了区别对待的两种做法，即在发行消费卡时开实践中采取了区别对待的两种做法，即在发行消费卡时开具发票的，按照收付实现制原则确认计税收入或预征营业具发票的，按照收付实现制原则确认计税收入或预征营业税
41、；没有开具发票的，按照权责发生制原则确认计税收入，税；没有开具发票的，按照权责发生制原则确认计税收入，不预征营业税。这种做法是错误的。企业所得税与增值税不预征营业税。这种做法是错误的。企业所得税与增值税口径一致，均为权责发生制原则确认收入口径一致，均为权责发生制原则确认收入 第二章 一般企业收入明细表l 由于对外开具了发票，应当在收款当期全部确认为营业税应税收入，但企业所得税检查权责发生但企业所得税检查权责发生制，即制，即20142014年缴纳的营业税不得全部在年缴纳的营业税不得全部在20142014年税年税前扣除，只允许配比扣除一部分，其余部分按照前扣除，只允许配比扣除一部分，其余部分按照权
42、责发生制在以后的年度期间分期扣除。权责发生制在以后的年度期间分期扣除。第二章 一般企业收入明细表l 3 3混合销售和兼营和混合销售和兼营和违法经营违法经营l 企业会计准则第14号-收入l 混合销售行为与兼营行为区别在于：前者强调是一个销售行为，后者强调的两项销售行为；前者强调是货物销售与非增值税应税劳务相互依存，后者强调的是货物销售与非增值税应税劳务相互独立。l 第一、注意核算的要求：免税于应税、应税与非应税，税率不同的项目之间，要求能够独立核算。第二章 一般企业收入明细表l 需要说明的是，如果低税率项目属于许可经营项目但实际没有取得行政许可，即使分别核算也不得使用低税率。l 依据：最高人民法
43、院适用合同法若干问题的解释（一）（法释【1999】19号）规定：“当事人超越经营范围订立合同，人民法院不因此确认合同无效。但违法国家限制性经营、特许经营以及法律、行政法规禁止经营规定的除外。”l 例：工业企业 销售自产货物并且运输，如果工业企业同时拥有道路运输经营许可证，并且分别核算货物销售和运输收入的，可以分别适用税率；如果工业企业没有同时拥有道路运输经营许可证，无论是否分别核算，都应当视为主行为的价外收入按照17%税率计算增值税销项税额。l 另外，如果一般纳税人混合销售的营业税劳务被一并征收了增值税，对应的增值税进项税可以申报扣除，对外也可以开具增值税专用发票。第二章 一般企业收入明细表l
44、 第二、如果提供劳务属于营业税征收范围，并且提供劳务不以销售货物作为前提条件，则按照兼营处理，可以分别征收增值税和营业税。l 国家税务总局关于旅店业和饮食业纳税人销售食品有关国家税务总局关于旅店业和饮食业纳税人销售食品有关税收问题的公告税收问题的公告（国家税务总局公告2011年第62号）：“旅店业和饮食业纳税人销售非现场消费的食品应当缴纳增值税，不缴纳营业税。”l 税收原理：非现场消费的食品，只发生增值税销售货物的行为，没有同时发生非增值税的餐饮服务行为，不属于混合销售行为，当然不征收营业税。第二章 一般企业收入明细表l 第三、工业企业将适用17%的销售货物收入转移到适用3%的建筑安装劳务，注
45、意反避税调整方法的运用。l 例：某企业既生产中央空调，又负责中央空调的安装，按照税法的相关规定可以分别确认增值税和营业税收入。假定，合同总金额600万，中央空调的生产成本400（无法单独确定售价），计算增值税营业税应税收入。l 增值税收入=440万元（400*110%）l 营业税收入=600-440+440*0.17%=85.2万元第二章 一般企业收入明细表l 一般情况下，无法取得不含安装费的货物价格和独立的安装费价格，只能采取组成计税价格，贯彻先易后难的原则。 l *增值税收入=制造成本*（1+成本利润率）l *营业税收入=安装成本*（1+当地同类业务利润率）/（1-3%）l 3、材料销售l
46、 材料销售收入科目应填报销售材料、下脚料、废料、废旧物资等收取的收入。第二章 一般企业收入明细表l 销售材料计入其他业务收入，一般按材料的适应税率计算销售材料计入其他业务收入，一般按材料的适应税率计算销项税，所有权也已经发生转移。转售原材料一般情形下销项税，所有权也已经发生转移。转售原材料一般情形下按公允价计税；对于工业企业来说，转售原材料属于非正按公允价计税；对于工业企业来说，转售原材料属于非正常业务，不是为了取得转售利润，没有成本利润率。常业务，不是为了取得转售利润，没有成本利润率。第二章 一般企业收入明细表l 依据：反不正当竞争法第十一条规定：“经营者不得以排挤竞争对手为目的的，以低于成
47、本的价格销售价格。有下列情形之一的，不属于不正当竞争行为；l （一）销售鲜活商品；l （二）处理有效期限即将到期的商品或者其他积压的商品；l （三）季节性降价；l （四）因清偿债务、转产、歇业降价销售商品。”第二章 一般企业收入明细表l 同时，根据企业资产企业所得税税前扣除管理办法（国税总局2011年第25号公告）第九条的规定，企业在正常经营管理活动中，按照公允价格销售、转让、变卖非货按照公允价格销售、转让、变卖非货币性资产的损失，币性资产的损失，应以清单申报清单申报的方式向税务机关申报扣除。需要说明的是，贯彻重要性原则，可以按照同期同类货物盈亏相抵后的结果选择申报 l 贯彻重要性原则，可以按
48、照同类同期货物的盈亏相抵后的结果选择申报。l 例如，按季度申报企业所得税时，如果同期同类的材料的转售所得的亏损相抵后大于零，可以不进行清单式申报。第二章 一般企业收入明细表l下脚料的销售。如果下脚料的税率不同，销售时，按从高税率计算销项税金。l处理下脚料的收入，应直接申报收入，无须追溯调减产成品的入账成本。原因是相关成本已经隐含在正品的成本中，按照会计重要性的原则，无须追溯调整。第二章 一般企业收入明细表l 3、建造合同收入。这里的建造合同收入针对的是持续时间超过12个月的情形，如果是没有超过12个月，应当计入提供劳务收入或销售商品收入。由于建造合同是按照完工百分比法确认收入的，没有完全遵守权
49、责发生制。l 增值税应税劳务不分是否跨年度，不分是否可靠估计，均为提供劳务时收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天确认收入；第二章 一般企业收入明细表l 企业所得税持续时间超过12个月的，不分是否可靠估计，均按完工进度确认收入，同小准则。对于持续时间不超过12个月的，提供劳务的结果能够可靠估计的，采用完工进度法确认提供劳务收入。而对于持续时间不超过12个月劳务结果不能可靠计量的劳务，因税收上现在还没有特别规定，只能按照（小）会计准则规定进行收入确认的处理。l 小准则：不跨年度的，应当在提供劳务交易完成且收到款项或取得收款权利时确认劳务收入。跨年度的，同企业所得税的处理，不分是否可靠估计，均按完
50、工进度法确认收入，同企业所得税。第二章 一般企业收入明细表l4、让渡资产使用权收入。l让渡资产使用权，税法允许不遵守权责发生制 原则。第二章 一般企业收入明细表l (二)营业外收入。包括非流动资产处置利得、非货币性资产交换利得、债务重组利得、捐款利得、罚没利得、确实无法偿付的应付账款等营业收入以外的各项收入。因企业不是为完成其经营目标所从事的经营性活动，也不属于与经营性活动相关的活动，由此产生的经济利益的总流入不构成收入，应当确认为营业外收入。 第二章 一般企业收入明细表l （2）涉及的企业所得税规定。 l 关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告（国家税务总局公告2010年第19号
